İşletmelerin varlıklarında meydana gelen aşınma, yıpranma ve değer kayıplarının değerlemesi için vergi mevzuatında bir takım düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemeler sayesinde işletmeler bu azalış ya da kayıpları belli usullerle gider yazabilmekte yani dönem kazancından indirebilmektedirler. Alacaklar da işletmeler açısından varlık mahiyetindedir. Bu sebeple, alacaklarda meydana gelen değer kayıplarının ne şekilde gider kaydedileceği ile ilgili de düzenlemeler yapılmıştır.
Alacaklarda meydana gelen değer azalışları ya da kayıpları, vergi mevzuatında hem alacaklı açısından hem de borçlu açısından ayrı ayrı ele alınmıştır.
Alacaklı açısından alacak iki şekilde kayba uğrar.
- Alacağın tahsiline hiç imkan kalmamıştır,
- Alacağın tahsiline az da olsa imkan vardır ancak, alacak ihtilaflı yada tahsili şüphelidir.
Her iki şekilde de tahsil edilememiş alacak tutarını, tahsil edilemediği takvim yılında gider olarak kaydetmek ve dönemin kazancını bu tutar kadar eksik hesaplamak mümkündür. Böylelikle tahsil edilememiş alacak tutarları için fazladan vergi ödenmemiş olacaktır.
Alacağın tahsiline imkan kalmamış olması hali, vergi mevzuatında “Değersiz Alacaklar” başlığı altında VUK’nun 322.maddesinde düzenlenmiştir. Söz konusu madde de artık tahsil imkanı kalmamış bulunan senetli ve senetsiz alacağın, alacaklı açısından hangi şartlarda değersiz hale geleceği ve hangi tarihte zarar olarak değerlendirilebileceği şu şekilde ifade edilir.” Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar, değersiz alacaktır.
Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”
Anılan maddede ki kazai hükümden, alacağın borçlusu tarafından ödenmesi imkanının bulunmadığını hükme bağlayan bir mahkeme kararının anlaşılması gerekir. Ancak hangi belgelerin kanaat verici belge sayılacağı yeteri kadar açık değildir. Bu konuda, her belgenin ayrı ayrı değerlendirildikten ve ilgili bulunduğu olayın gerçek mahiyeti araştırıldıktan sonra kanaat verici bulunduğu takdirde kabul edilmesi gerekir.
Vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara örnek olarak aşağıdaki belgeler sayılabilir.
-Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,
-Borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,
-Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler,
-Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir mal varlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak,
-Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı,
-Arabuluculuk faaliyeti sonucu taraflar arasında düzenlenen tutanak.
Alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesiyle ilgili olmasının yanı sıra gerçek bir faaliyete dayanması gerekir. Diğer taraftan, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplara zarar olarak yazılması gerekmekte olup, İlgili olduğu yıl zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün değildir.
VUK’nun 324.maddesi, alacaklı yönünden değersiz alacak sayılanlardan, konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar için , borçlu yönünden yapılması gerekenleri izah eder. İlgili maddeye göre; ”Konkordato veya sulh yolu ile alınmasından vaz geçilen alacaklar ,borçlunun defterinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vaz geçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına nakil olunur.”
Görüldüğü üzere, aynı işlemden kaynaklanan bir tutar, alacaklı yönünden değersiz alacak sayılarak işletmenin zararı olarak değerlendirilirken, borçlu yönünden vaz geçilen alacak sayılarak üç yıl içinde oluşacak zararlara itfa edilmezse kar hesabına alınacaktır.
Alacağın değersiz hale geldiğini kabul etmek için kazai bir hükme veya kanaat getirici bir vesikaya ihtiyaç varken, vazgeçilen alacaklar için yasada, alacaklının rızasıyla alacağından vaz geçtiğini gösteren konkordato ve sulh yoluna yer verilmiştir. Kanun koyucunun sulh yoluyla vaz geçilen alacak için herhangi bir belge aramaması, vaz geçilen alacağın gelir sayılmasından kaynaklanmaktadır.
Alacaklı açısından alacağın kayba uğradığını gösteren ikinci durum, alacağın şüpheli hale gelmesidir. Borçlunun borcunu inkar etmesi, borcunu ödediğini iddia etmesi, alacağın (borcun) miktarında veya vadesinde hata olduğunu ileri sürmesi gibi nedenlerle borcunu ödememesi veya ödeyememesi hallerinde ihtilaflı ve bu nedenle de tahsili şüpheli hale gelmiş olabilir. Bu gibi durumlarda VUK’nun 323.maddesinde ki şartların varlığı halinde, işletmeler dilerlerse şüpheli hale gelen alacakları için pasifte bir karşılık ayırabilirler. Yani alacağın şüpheli hale geldiği yıl, gider olarak yazabilirler. Böylece, işletme için zarar niteliğinde olan, alacaklardaki muhtemel kayıpları telafi edilmiş olabilir.
VUK:nun 323.maddesine göre;” Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;
1-Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar,
2-Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayılır.
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar İçin değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.
Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir”
Alacak, şüpheli hale geldiği takvim yılında karşılık ayrılmak suretiyle gider yazılmalı, tahsil edilmesi halinde tahsil edildiği takvim yılında da gelir yazılmalıdır. Teminatlı alacaklar için karşılık ayrılamayacağı için, alacağın teminatsız kalan kısmına karşılık ayrılabilir.
Herhangi bir alacağın şüpheli hale geldiğinin kabulü ile zarar yazılabilmesi için, söz konusu alacağın mutlak surette daha önce hasılat hesaplarına intikal etmiş bulunması gerekir. Bu nedenle mal teminine yönelik olarak verilen avanslar için, şüpheli alacak olarak karşılık ayırmak ve dolayısıyla zarar kaydı mümkün değildir.
Tahsili şüpheli hale gelen alacak tutarı içerisinde KDV bulunması halinde( VUK 334 nolu tebliğ açıklamalarına göre) VUK 323.maddede sayılan şartların varlığı halinde KDV tutarı için de karşılık ayrılabilecektir.
Maliye Bakanlığı her iki şekilde de tahsilatı yapılamamış alacak tutarları kadar gider yazma yada karşılık ayırma hakkı tanıyarak, mükelleflerin tahsil edemedikleri alacakları için fazladan vergi ödemelerinin önüne geçmiştir. Bu şekilde gider kaydı, ihtiyari bir uygulama olsa da, gerekli şartları tamamlayan mükelleflerin Maliye Bakanlığının tanıdığı bu haktan yararlanmalarının özellikle ekonomik sıkıntıların yaşandığı, mal ve hizmet teslimlerine ilişkin bedellerin tahsilatının zor olduğu şu günlerde, gerekli ve faydalı bir uygulama olduğunu düşünmekteyim.
SONER TÜRKÜM
Yeminli Mali Müşavir
[email protected]
