Vergi hukukumuz, işletmeleri amortismana tabi iktisadi kıymet (A.T.İ.K.) yatırımlarına teşvik etmek (yenilemek) ve teknik modernizasyonlarını sağlamaya yöneltmek için, bir nevi oto finansman aracı görevi de gören teşvik tedbirleri uygulayabilmektedir.
Gayrimenkul satış istisnası, yenileme fonu, yatırım indirimi istisnaları bunlara en güzel örneklerdir.
Makalemizin konusunu VUK 328/4.maddesinde sözü edilen yenileme fonu müessesesi oluşturacaktır.
Vergi hukukumuzda nasıl ki sermaye yedekleri ve kâr yedekleri varsa sadece amortisman tabi iktisadi kıymetler için yenileme akçeleri vardır. Vergi mevzuatımızda bunlar yenileme akçesi yerine yenileme fonu ismiyle anılmaktadır
Kanun lafzından (pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir) yenileme fonu müessesesinden ancak bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin yararlanabileceğini anlıyoruz.
Yenileme fonu müessesesine VUK’ un “Amortismana Tabi Malların Satılması” başlıklı 328. Maddesinde ve “Amortismana Tabi Malların Sigorta Tazminatı” başlıklı 329. Maddesinde yer verilmiştir.
Yenileme fonu, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması sonucunda veya doğal afetler nedeniyle zarar görmeleri halinde, alınan sigorta tazminatlarından elde edilen kârlarından, (bu varlıkların brüt aktif değerleri üzerinden düzenli olarak ayrılan amortismanlar dışında) isteğe bağlı olarak ayrılabilen ve bir süre verginin ertelenmesine imkan veren fonlardır.
Ancak amortismana tabi iktisadi kıymet satış kârlarından işletmelerin yenileme fonu oluşturabilmesi için dönem sonundan önce işletme yetkili organlarının A.T.İ.K. yenileme iradelerini ortaya koymaları gerekmektedir. Yönetim / müdürler kurulunun karar defterine yenileme kararı alması kanunun istediği teşebbüse geçilmiş lafzı için yeterlidir. Yenileme amacının sebebi önemli değildir. Yenilenecek iktisadi kıymetin tamir bakım masraflarının artması dahi yenileme fonu için yeterlidir.
Özetleyecek olursak, A.T.İ.K. kârlarından yenileme fonu ayırabilmek için;
Amortismana tabi iktisadi kıymet olması, zaruret hali veya bu hususta karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olması, yenileme fonu ayıracak işletmenin bilanço hesabı esasına göre defter tutması, aynı mahiyette iktisadi kıymet iktisap edilmesi, kârın 3 yıl süreyle fonda tutulması ve yeni iktisadi kıymet için ayrılan amortismanın fon hesabından mahsup edilmesi gerekmektedir.
Aynı mahiyette iktisadi kıymet iktisap etmek sözünü iyice irdelemekte fayda var. Merkez yönetim binası olarak kullanılan gayrimenkulün satılarak üretim tesisi olarak kullanılmak üzere fabrika binası alınmak istenmesi durumunda, aynı amaç için kullanılmayacağından ötürü yenileme fonu uygulamasından yararlanılamaz.
Pasifte yenileme fonu hesabına alınan A.T.İ.K. satış kârı , bu fonda vergilendirilmeden ancak üç yıl süreyle tutulabilir ve bir tek aynı türden yeni alınan iktisadi kıymetin amortismanının mahsubu sonucu kapatılabilir. Üçüncü yılın sonunda mahsup suretiyle kapatılamayan tutar varsa, iktisadi kıymet yenilenmemiş ve fonda tutar aynen duruyorsa üçüncü yılın vergi matrahına eklenmek suretiyle kapatılır.(Vergilendirilir). Üç yıl içerisinde iktisadi kıymetin yenilenmemiş olmasının herhangi bir cezası müeyyidesi yoktur.
Bir iktisadi kıymetin mülkiyetine sahipmişçesine bütün riskleriyle beraber ve faydalanmayı da kiracıya bırakan finansal kiralama kapsamında kullanılan (kiralanan) iktisadi kıymetlerin amortisman giderlerinin de yenileme fonu hesabındaki tutarlardan mahsup edilmesinde kanunen bir sakınca yoktur.
Ticari işletmenin üç yıllık süre içerisinde tasfiye girmiş olması halinde fondaki tutarın tasfiyenin amacına uygun olarak (varlıkların satılıp borçların ödenmesi) tasfiyeye giriş tarihi itibarıyla gelir hesaplarına aktarılması gerektiği unutulmamalıdır.
Yenileme fonu ile ilgili “üç yıl’ lık sürenin nasıl hesaplanacağı tartışmalı bir konudur. Mali idare satışın yapıldığı ve dolayısıyla yenileme fonunun oluşturulduğu yılı birinci yıl olarak kabul etmekteyken, yargı kararlarında, satış yapılarak yenileme fonunun oluşturulduğu yılı izleyen yıl birinci yıl olarak kabul etmektedir.
“İktisadi kıymetin yenilenmesi” sözünü satılması veya hasar görmesi koşuluyla alınan sigorta tazminatıyla aynı cins ve aynı işe devam edilmesi/aynı işi yerine getiriyor olması şeklinde algılamak gerekiyor keza mali idarenin görüşü bu şekildedir.
Bursa vergi Dairesi Başkanlığı, vermiş olduğu bir özelge de “şehirlerarası yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan otobüsün satışından elde edilen kâr dolayısıyla ayrılacak olan yenileme fonunun, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan minibüs alımında kullanılmasının mümkün olmadığı” belirtilmiştir (95462982-105 [VUK.ÖZLG-15-29]-6 sayı ve 13.1.2016 tarihli Özelge).
İşletmelerin yenilenen iktisadi kıymet için normal ve azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayırmalarında kanunda engelleyici bir hüküm yoktur.
KVK’ un 19 ve 20.Maddeleri kapsamında yapılan birleşme, bölünme ve nevi değişiklikleri devir hükmündedir. VUK 328. ve 329. Maddelerinde ise devir halinde kârların devir olunan yılın matrahına ilave edileceği hükmü yer almaktadır.
GVK’nın 81. maddesinde ferdi işletmelerin devri ile kollektif ve adi komandit şirketlerin nevi değiştirerek sermaye şirketlerine dönüşmesi halinde değer artışı kazancı hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Ancak;
Mali idarenin konuya nasıl yaklaşacağı konusu bilinemediğinden böyle bir durumda özelge talep edilmesi uygun olacaktır.
Özkan ÇİNAR
Mali Müşavir/SPK Denetçisi
Yönetim Danışmanı/Eğitmen
Kaynak: www.bdTurkey.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)
