7 Aralık 2019 tarihli 30971 sayılı resmi gazetede yayınlanan 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi İle Bazı Kanunlarda Ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla gerçek kişilerin vergilendirilmesini esas alan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda daha çok kişinin yıllık beyanname vermesini sağlayan ve bazı istisnaları yürürlükten kaldıran önemli düzenlemeler yapılmış ve bu düzenlemelerin birçoğu 2020 yılında uygulamaya girmiştir.
7194 sayılı Kanunun genel gerekçesinde de belirtildiği üzere yapılan değişikliklerle mükelleflerin gönüllü uyumunu gözeten ve vergi güvenliğini güçlendiren düzenlemeler hayata geçirilmiştir.Bunlardan bir tanesi de belirli bir tutarı aşan istisna kapsamındaki serbest meslek kazançları ile belirli bir tutarı aşan ücret gelirlerinin yıllık beyannameyle beyan edilmesinin sağlanmış olmasıdır.
7194 sayılı Kanunla 193 sayılı GVK’nın 18. maddesinde yer alan telif kazançları ve ihtira beratları kazanç istisnası mutlak bir istisna uygulamasından çıkarılmış ve kısmi nitelikli bir istisna uygulamasına dönüştürülmüştür.
Geçmiş dönemde telif kazançları istisnası kapsamında elde edilen kazançların tamamının yıllık beyanname ile beyan edilmesi söz konusu değildi. Telif kazançları üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı nihai vergi olarak kalmaktaydı ve yıllık beyanname verilmesi gerekmemekteydi. Yapılan yeni değişiklikle 1.1.2020 tarihinden itibaren elde edilen telif kazançları ve ihtira beratları kazancında yine vergi tevkifatı yapılması esas olmakla beraber, elde edilen gelirin belli bir tutarı aşması halinde yıllık beyanname verilmesi esası getirilmiştir. Bu konuda gelir idaresinin verdiği en yeni özelgede konu gelir vergisi kanununa göre dataylı açıklanmış ve konu ile ilgili soru işaretei bırakacak bir husus kalmamıştır. Özelge talep formunda, kendi imkanlarıyla bilgisayar oyunu yazıp, bilgisayar oyununu ABD’de bulunan bir şirketin web sitesinde online olarak satılmaya başlandığını, oyun gelirinin EFT sistemi ile şirketinin % 30 oranındaki komisyonu ve ABD vergisi alındıktan sonra Banka hesabına aktarıldığı oyun yazılımı işinden elde ettiği kazancın serbest meslek kazancı olarak vergilendirilip vergilendirilmeyeceği ve söz konusu kazancın gelir vergisinden istisna olup olmadığı konusunda görüşü talep edilmiştir.
T.C.Gelir İdaresi Başkanlığı Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları Grup Müdürlüğü 10.12.2020 tarihli 17192610-120[GV-18-80]-E.188679 sayılı özelgesiyle değişen mevzuata göre gelir idaresinin konuya bakışını şu şekilde açıklamıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 65 inci maddesinde de; “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır…” hükmü yer almaktadır.
Ticari kazanç esas itibariyle sermaye-emek karışımı bir kaynağa bağlı olarak doğmaktadır. Bu kaynağa bağlı olarak ve devamlı bir organizasyon çerçevesinde yapılan her türlü faaliyet ticari faaliyettir. Serbest meslek faaliyetinin ticari bir organizasyon içinde yapılması, sağlanan gelirin yapısını değiştirmez. Sadece, elde edenler yönünden ticari kazanç sayılmasını gerektirir ve ticari kazanca ait esas ve hükümlere tabi olur. Bir faaliyetin serbest meslek faaliyeti olup olmadığı ise faaliyetin; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanması, bir işverene bağlı olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması ve devamlı olması, unsurlarını taşıyıp taşımadığına bağlı bulunmaktadır.
Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde, “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlanmak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır…” hükümleri bulunmaktadır. Diğer taraftan; 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanununun 1/B maddesinde bilgisayar programının, bir bilgisayar sisteminin özel bir işlem veya görev yapmasını sağlayacak bir şekilde düzene konulmuş bilgisayar emir dizgesini ve bu emir dizgesinin oluşum ve gelişimini sağlayacak hazırlık çalışmalarını ifade ettiği belirtilmiştir. Dolayısıyla, bilgisayar programcısı bilgisayar program yazılımı yapan kişi olmaktadır. Dikkat edileceği üzere, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde zikredilen “bilgisayar programcısı” ve “bilgisayar yazılımı” ibareleri, bir yazılım üretimi ile ilgili olup bilgisayar kullanılarak yapılan her iş bu kapsama girmemektedir. Diğer bir ifadeyle, yasa maddesinin konu edindiği husus; üretilmiş programları kullanarak işlem yapmak değil, işletim veya uygulama programları üretilmesi/yaratılması gibi özgün özellikleri olan ve lisanslama/telif hakları ile de ulusal veya uluslararası düzeyde korunan program üretimi/yaratımı faaliyetleridir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, bilgisayar programcısının ürettiği bilgisayar yazılımının ihtira beratının satılması, bu yazılım üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi veya bu yazılımın kiralanması suretiyle elde edilen hasılat Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamında istisna olup, söz konusu yazılımın internette kullandırılmasından elde edilen gelirler ile bu yazılımın kullanımından elde edilen reklam gelirlerinin bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün değildir. Buna göre, bilgisayar oyununuzun ABD’de mukim firma aracılığıyla online olarak satışı işleminin şahsi mesaiden ziyade bir ticari organizasyona dayanması nedeniyle söz konusu faaliyet kapsamında elde edilen kazancınızın; Gelir Vergisi Kanununun ticari kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekmektedir.
Nevzat ERDAĞ
