Değerli okurlar, enflasyon düzeltme şartlarının oluştuğu dönemler için Vergi Usul Kanunun (VUK) mükerrer 298/A maddesi uyarınca yapılan enflasyon düzeltme işlemleri sonucunda hesaplanan enflasyon kâr veya zararlarının vergiye tabi kazanç ile ilişkilendirilerek vergi konusu edileceğini biliyorsunuz.
Buna göre, 2024 yılı için geçici vergi dönemleri için yapılan/yapılacak enflasyon düzeltmesi işlemleri ile yıl sonunda 2024 yılı için yapılacak enflasyon düzeltmesi işlemleri sonucunda hesaplanan enflasyon kâr veya zararları vergiye tabi kazanç ile ilişkilendirilecek.
Geçici vergi dönemleri ve hesap dönemi sonu itibarıyla yapılan düzeltme işlemleri nedeniyle parasal olmayan varlık kalemlerinin düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan artışlar “698 -Enflasyon Düzeltmesi” hesabının alacağına, parasal olmayan kaynak kalemlerindeki artışlar ise borcuna kaydedilir. Bu hesap, alacak ve borç bakiyesi vermesine göre, "648- Enflasyon Düzeltmesi Kârları" veya "658- Enflasyon Düzeltmesi Zararları" hesabına devredilerek kapatılır. Bu hesapların bakiyeleri de “590. Dönem Net Kârı” veya “591. Dönem Net Zararı (-)” hesaplarına aktarılarak kapatılır. Böylece enflasyon kâr veya zararları, dönem kâr veya zararları hesabına intikal ettirilmiş olur. Yani dönem kâr veya zararı enflasyon kâr veya zararı da dikkate alınarak belirlenir.
2024 yılına ait vergi matrahları, düzeltilmiş bilançolara göre tespit edilecektir. Başka bir ifade ile yıllık beyannamelere yazılacak dönem kâr veya zarar tutarı enflasyon kâr veya zararını da içeren dönem kâr veya zarar tutarı olacaktır.
İndirimli orana tabi faaliyetlerde enflasyon kâr veya zararı nasıl dikkate alınır?
Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci maddesine göre, ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına kurumlar vergisi (KV) oranı 5 puan, sanayi sicil belgesini haiz ve fiilen üretim faaliyetiyle iştigal eden kurumların münhasıran üretim faaliyetinden elde ettikleri kazançlarına ise KV oranı 1 puan indirimli uygulanır.
Bu kurumların normal orana tabi işlemleri de varsa kazancın bu üç orana (yüzde 25, yüzde 24 ve yüzde 20) göre ayrıştırılması gerekir.
Şöyle bir örnek üzerinden ilerleyelim. Örneğimizdeki mükellef imalatçı olsun, ürettiği mamullerin bir kısmını ihraç etsin, bir kısmını yurt içine satsın, ayrıca yurt içinden tedarik ettiği bazı malları da aynen yurt içinde satışa konu etsin.
Bu mükellef kazancını uygun dağıtım anahtarları ile üçe ayırarak, yüzde 25, yüzde 24 ve yüzde 20’ye tabi kazançların ayrıştırılması gerekecektir.
Mükellef,
- İhracat faaliyetinden elde ettiği kazanç üzerinden 5 puan indirimden yararlanarak yüzde 20 oranında,
- Üretim faaliyetinden elde ettiği kazanç üzerinden 1 puan indirimden yararlanarak yüzde 24 oranında,
- Ticari faaliyetten elde ettiği kazanç üzerinden ise indirimden yararlanamayarak yüzde 25 oranında KV hesaplamak durumundadır.
Kazancı unsurlarına ayırırken/kırarken, diğer gelir ve gider unsurları gibi enflasyon düzeltmesinden doğan enflasyon kâr veya zararlarını da bu faaliyetlere dağıtmak/ paylaştırmak gerekir.
698 no.lu enflasyon düzeltmesi hesabına farklı kaynaklardan enflasyon kâr ve zararları kaydedildiğinden ve bu hesabın bakiyesi 648 ve 658 no.lu hesaplara devredilerek kapatıldığından, bu hesaplarda oluşan bakiyeleri tek bir faaliyetle ilişkilendirmek ne kadar doğru değilse; parasal olmayan kalemleri birebir bu faaliyetlerle ilişkilendirerek her bir faaliyet itibariyle birebir enflasyon kâr veya zarar hesabı yapmak da güç hatta imkânsızdır.
Bu nedenle enflasyon kâr ve zararlarını uygun dağıtım anahtarları ile faaliyetlere dağıtmak en isabetli çözüm tarzıdır.
Nitekim Maliye de, 176 sayılı VUK Sirkülerinde, kazançlarının tamamı vergiden istisna edilen faaliyetlerden oluşan mükelleflerin enflasyon düzeltmesi sonrası ortaya çıkan kâr ya da zararlarının vergiye tabi matrahın tespitinde dikkate alınmayacağını açıkladıktan sonra; buna paralel olarak, ihracat faaliyetiyle iştigal eden ya da sanayi sicil belgesini haiz olup üretim faaliyetiyle uğraşan ve faaliyetleri münhasıran bu faaliyetlerden oluşan kurumların enflasyon düzeltmesi sonrası oluşan kâr ya da zararlarına da KV oranlarının indirimli şekilde uygulanacağını ifade etmiştir.
Sirkülerdeki bu açıklamayı, indirimli oran uygulanacak matrahın tespitinde enflasyon kâr veya zararlarının da dikkate alınması gerektiği şeklinde okumak gerekir. Çünkü enflasyon kâr veya zararı da bu faaliyetlerin bir parçasıdır. Bu faaliyetlerden elde edilen kazançların bir unsurudur.
Sirkülerde, indirimli oran uygulanmayan faaliyetleri de bulunan mükelleflerin, uygun bir dağıtım anahtarı kullanarak enflasyon düzeltmesi sonrası oluşan kâr ya da zararlarına uygulayacakları KV oranlarını tespit edecekleri ifade edilmiştir.
Sirkülerdeki ifadesiyle, kazancına indirimli KV oranının uygulandığı faaliyetlerinin yanı sıra, yüzde 25 oranının uygulandığı kazançları da bulunan mükellefler; maliyet, hasılat gibi unsurları dikkate almak suretiyle uygun bir dağıtım kullanacak ve bu dağıtım anahtarıyla enflasyon düzeltmesi sonucunda oluşan kâr ya da zararlarına uygulayacakları KV oranını tespit edeceklerdir.
Bu açıklamaları, yukârıda yaptığım açıklamalarla uyumlu bir açıklama olarak değerlendiriyorum.
Sirkülerde bu konuya ilişkin verilen örneği de aynen aşağıya alıyorum:
“Örnek 5: (KL) Ltd. Şti. spor ekipmanlarının perakende satışı faaliyetiyle iştigal etmekte olup, mükellefin yurtdışına satışları da bulunmaktadır. Mükellef 2024 hesap dönemi sonunda 3.000.000 TL kazanç elde etmiş, bu kazançların 750.000 TL’si ihracat faaliyetinden oluşmuştur.
Ayrıca, dönem sonu bilançosunun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu mükellefin 500.000 TL enflasyon düzeltme kârı ortaya çıkmıştır.
Mükellef kurum tarafından maliyet unsurları dikkate alınarak, indirimli KV oranına esas teşkil eden ihracat faaliyetine ilişkin maliyet unsurlarının toplam maliyete bölünmesi suretiyle enflasyon düzeltme kârına uygulanacak KV oranları tespit edilecektir.
Mükellefin, ihracat faaliyetine ilişkin maliyetinin 1.250.000 TL, bu hesap dönemi içerisindeki toplam maliyetinin de 5.000.000 TL olduğu dikkate alındığında, enflasyon düzeltme kârına indirimli KV uygulanacak kısım ((1.250.000/5.000.000)*500.000)=125.000 TL olacaktır.
Buna göre, 125.000 TL enflasyon düzeltme kârına yüzde 20 KV oranı uygulanacak, (500.000-125.000=) 375.000TL enflasyon kârına ise yüzde 25 KV oranı tatbik edilecektir.”
Sirküleri ben kaleme almış olsaydım, örneği aşağıdaki şekilde yazardım:
“Örnek 5: (KL) Ltd. Şti. spor ekipmanlarının perakende satışı faaliyetiyle iştigal etmekte olup, mükellefin yurtdışına satışları da bulunmaktadır. Mükellef 2024 hesap dönemi sonunda 3.000.000 TL kazanç elde etmiş, bu kazançların 750.000 TL’si ihracat faaliyetinden oluşmuştur.
Ayrıca, dönem sonu bilançosunun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu mükellefin 500.000 TL enflasyon düzeltme kârı ortaya çıkmıştır.
Mükellef kurum kazancını faaliyetler itibariyle tespit ederken maliyet anahtarını tercih etmiştir.
Mükellefin, ihracat faaliyetine ilişkin maliyetinin 1.250.000 TL, bu hesap dönemi içerisindeki toplam maliyetinin de 5.000.000 TL olduğu dikkate alındığında; enflasyon düzeltme kârının ((1.250.000/5.000.000)*500.000)=125.000 TL’lik kısmının KV oranı 5 puan indirimli uygulanan ihracat faaliyetine, kalan (500.000 – 125.000)=375.000 TL’lik kısmının ise normal orana tabi faaliyete ilişkin olduğu kabul edilecektir.
Buna göre, (750.000 + 125.000=) 875.000 TL ihracat kazancına yüzde 20 KV oranı uygulanacak, (2.250.000 + 375.000=) 2.625.000 TL’lik kazanca ise yüzde 25 KV oranı tatbik edilecektir.”
