Daha önce de pek çok yazarımızın bahsettiği gibi, varlıklarını, yatırımlarını öz sermaye yerine zorunlu olarak borçla finanse etmek durumunda olan işletmelerimiz açısından enflasyon düzeltmesi işlemleri 2024 ve devamında ilave vergi etkisi yaratabilecek niteliktedir.
Abdullah KİRAZ
Yeminli Mali Müşavir
Kıymetli okurlarım, daha önceki yazılarımda da belirttiğim üzere şirketlerimiz, mali müşavirleri, yeminli mali müşavirleri, CFO’ları ve şirket yönetiminin en sıcak gündemi bu aralar hiç kuşkusuz Enflasyon Düzeltmesi.
İş dünyası, enflasyon düzeltmesinde sürprizleri gördükçe ve enflasyon düzeltmesi işlemlerinin tahmin ettikleri beklentiyi karşılamadığının farkına vardıkça Mali İşler birimi yöneticilerine, mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerine başvurmakta ve çoğu zamanda serzenişlerde bulunmaktadır. Oysaki enflasyon düzeltmesi uygulaması her işletmede o işletmenin bilanço yapısına göre farkı vergisel etkiler doğurması öteden beri bilinen ve kanun gerekçesinde dahi yer alan durum…
Daha önce de pek çok yazarımızın bahsettiği gibi, varlıklarını, yatırımlarını öz sermaye yerine zorunlu olarak borçla finanse etmek durumunda olan işletmelerimiz açısından enflasyon düzeltmesi işlemleri 2024 ve devamında ilave vergi etkisi yaratabilecek niteliktedir.
Genel olarak, diğer tüm değişkenler sabit kaldığı varsayımımızda; bilançolarının aktif tarafındaki düzeltmeye tabi parasal olmayan varlık kalemi tutarı, bilançolarının pasif tarafındaki düzeltmeye tabi parasal olmayan kaynak (borçlar ve özkaynaklar) toplamından fazla olan işletmeler, bu aradaki fazlalık tutarının 2024 ilgili dönemlerine ait Yİ-ÜFE ndeki artış oranı ile çarpılması ile bulunacak tutar kadar ilave vergi matrahı oluşacak ve bu ilave vergi matrahı da doğal olarak ilave vergi yükü oluşturacaktır. Bu durumun tersi olan işletmelerde ise durum daha olumlu ve yapılacak düzeltme işlemleri bu işletmelerde vergi matrahının daha az oluşmasına ve daha az vergi yükü ile karşılaşmalarına yol açabilecektir. İşte bu özelliği nedeniyle, işletmelerimiz geçen yılın son çeyreğinden bu yana Öz Sermayelerini güçlendirmeye yönelik çalışmalarına ağırlık verdiler ve halen bu yönde çalışmalarını ellerinden gelen tüm imkanları kullanarak sürdürmeye çalışıyorlar…
Kıymetli okurlarım, bu haftaki yazımda, enflasyon düzeltmesi uygulamasında hatırlatma babından önemli olduğunu değerlendirdiğim hususları sizlerle paylaşmayı arzu ettim. Bu hususların kaynağı, bizlere sahadan gelen sorular, meslektaşlarımızca sahada yapılan tespit ve paylaşımlarda yer verilen açıklamalar, eğitim seminer ve sunumlarında ortaya konulan konular olduğunu ve bunlardan istifade ettiğimi belirtmekte yarar görüyorum. Bu yönüyle; bilgi ve paylaşımları ile enflasyon düzeltmesi literatürüne katkı sağlayan tüm meslektaşlarımıza, Gelir İdaresi Başkanlığında enflasyon düzeltmesine yönelik mevzuatın geliştirilmesinde görev alan tüm bürokratlarımıza emekleri için bu köşemizden teşekkürlerimizi de iletmiş olalım. Uygulama kapsamında her gün ve yeni tartışılacak konuların ortaya çıkmakta olduğunu ve bunların da vergi idaremizce titizlikle takip edilerek, tüm paydaşların gecikilmeden zamanında aydınlatılmasında büyük yarar görüyorum.
Gelelim bazı kritik hatırlatmalarımıza…
· 12.2023 tarihli bilançoların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına ilişkin muhasebe kayıtları 2023 yılı defterlerine yapılmalıdır. Her ne kadar 31.12.2023 tarihli bilanço aynı zamanda 1.1.2024 tarihli açılış bilançosu ile aynı olsa da 2023 yılına ilişkin enflasyon düzeltmesi kayıtlarının 2023 yılı kanuni defterlerine kaydedilmesi gereği bulunmaktadır (VUK 555 SN GT, md.51/1)
· Enflasyon düzeltmesinde, düzeltmeye tabi tutulacak her bir aktif ve pasif kalemi için o varlık veya pasif kaleminin altında Enflasyon Fark Hesabı açılmalı, düzeltme sonrası değer ile düzeltme öncesi değer arasındaki fark tutarı bu fark hesaplarının borcuna veya alacağına ve aynı zamanda da bu kayıtların karşılığı olmak üzere 698-Enflasyon Düzeltmesi Hesabı’nın alacağına veya borcuna kaydedilmelidir.
· 12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi neticesinde; 698 Hesabın alacak bakiyesi vermesi halinde 570-Geçmiş Yıllar Karları hesabına (bu hesabın alt kırılımında) borç bakiyesi vermesi halinde ise 580-Geçmiş Yıllar Zararları (-) hesabına ( bu hesabın alt kırılımında) kayıt yapılarak, enflasyon düzeltmesinin geçmiş yıllar karı veya zararı etkisi bulunmalıdır.
· 12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi neticesinde oluşan 570-Geçmiş Yıllar Karları hesabı veya 580-Geçmiş Yıllar Zararları (-) hesabı 2023 yılı Gelir veya Kurumlar Vergisi Matrahının tespitinde kar veya zarar olarak dikkate alınmayacak. Ancak bu tutarlar, 2024 açılış bilançosunda düzeltmeye tabi tutulacak bir kıymet olarak yer alacak ve bu nedenle de 2023 düzeltmesinde 570 hesabı oluşan işletmeler, 2024 ve devamındaki düzeltme işlemlerinde bu hesap nedeniyle ilave GİDER etkisinden (570 hesabın alacağına ve 698 hesabına borcuna kayıt nedeniyle) yararlanacak, 580 hesabı oluşan işletmeler ise 2024 ve devamındaki düzeltme işlemlerinde bu hesap nedeniyle ilave GELİR etkisine (580 hesabın borcuna ve 698 hesabına alacağına) maruz kalacaklardır. Tüm bu Gider ve Gelir etkilerini bilançonun tümü (aktif ve pasifinin düzeltme sonrası değerleri) birlikte dikkate alındığında ilk bakışta birbirini nötrleyeceği düşünülebilir, ancak bu nötrleşme esasen uzun vadede olacağı kısa vadede ise net gelir veya gider etkisi yaratacağı kanaatindeyiz.
· 2023 yılı sonu bilançosunun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucunda, 580-Geçmiş Yıllar Zararları (-) hesabı oluşması halinde (698 hesabın borç bakiyesi vermesi halidir), bu zarar tutarı işletme bilançosunun pasifinde yer alan ÖZ SERMAYE hesaplarına ilişkin olumlu farklar ile (502, 520, 540, 541, 542, 548, 549 hesapları ) mahsup edilebilir. Bu durumda, düzeltme sonrası bilançoda öz sermaye hesaplarına ilişkin fark hesaplarının azaltılması karşılığında, düzeltme sonucunda oluşan 580 hesap da azaltılmış hatta tamamen ortadan kaldırılmış olabilecektir. Böylece, esasen 2024 ve devamında düzeltmesi nedeniyle Gelir Etkisi yaratacak 580 hesap ortadan kaldırılmış veya azaltılmış olacaktır.
· Parasal olsun veya olmasın Verilen ve Alınan Avanslar hesaplarından yabancı para cinsinden olanları, düzeltme öncesinde dönem sonu kur değerlemesine tabi tutularak 646 veya 656 hesaplar yoluyla dönem gelir tablosuna gelir veya gider olarak dikkate alınmalı ve bu avans hesapları düzeltme tarihindeki (31.12.2023) kur ile düzeltilme işlemine de tabi tutulacaktır. Değerleme ve düzeltme işleminde dikkate alınan her iki kurun aynı olması nedeniyle düzeltme farkının bu avans hesapları için sıfır olması beklenmektedir.
· Yeniden değerlemeye tabi tutulmuş duran varlıkların, düzeltmeye esas tarihi en son yapılan yeniden değerleme tarihi olacak ve düzeltmeye esas tutar da en son yapılan yeniden değerleme sonrası bulunan tutar olacaktır.
· Yeniden değerlemeye tabi tutulmuş iktisadi kıymetler düzeltmeye tabi tutulurken, maliyetleri içinde finansman maliyetleri (faiz gideri, kur farkı gideri, vade farkları vb.) bulunsa dahi, reel olmayan finansman maliyeti ayrımı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.
· Finansal kiralamadan kaynaklansa dahi 260 hesapta takip edilen HAKLAR hesabının maliyetleri içinde bulunan finansman maliyetleri için reel olmayan finansman maliyeti ayrımı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.
· Serbest Meslek Erbapları ile İşletme Hesabı esasında defter tutan mükellefler bilanço esasında defter tutmazsalar dahi, amortismana tabi iktisadi kıymetlerini hem 2023 yılı sonunda (vergi etkisi olmaksızın) hem de 2024 ve devamında (vergi etkisi olarak) enflasyon düzeltmesine tabi tutabileceklerdir.
· Bilanço esasına göre defter tutan tüm mükellefler (ister gelir vergisi mükellefi olsun, ister kurumlar vergisi mükellefi olsun) 31.12.2023 tarihli bilançoları ile 2024 ve devamına ait dönem (geçici vergi dönemleri dahil) bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır.
· En son yapılmış 2004 yılı enflasyon düzeltmesinden gelen ve halen bilançoda yer alan 502-Sermaye Düzeltmesi Olumlu Farkları veya 503-Sermaye Düzeltmesi Olumsuz Farkları (-) hesapları da hem 31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi sırasında hem de 2024 ve devamında yapılacak düzeltme işlemlerinde düzeltmeye tabi tutulacaktır.
· Öz sermaye hesaplarına ilişkin olumlu fark hesapları; kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, TTK uygulamaları bakımından gerekli olan diğer gereklilikler de karşılanmak kaydıyla Sermayeye eklenmesi mümkün bulunmaktadır.
· 1.2024 tarihinden önce sermaye hesabına ilave edilmiş olan; Geçici 31, Geçici 32 ve Mük.298 Ç’den gelen Yeniden Değerleme Değer Artış Fonları ile VUK 280/A dan gelen fonlar ve Varlık Barışları ile beyan edilmiş olan parasal nitelikli fonlar, düzeltmeye esas sermaye tutarının hesabında tenzil edilecek, bunlar dışında kalan ödenmiş sermaye unsurları düzeltmeye tabi tutulacaktır.
· 1.2024 tarihinden önce sermaye hesabına ilave edilmiş olan; Varlık Barışları ile beyan edilmiş olan parasal olmayan nitelikli unsurlar (taşınmaz, altın vb.), düzeltmeye esas sermaye tutarının hesabında tenzil edilmeyecek ve sermayenin bu unsuru da (sermaye artırımının tescil tarihinden itibaren) düzeltmeye tabi tutulacaktır.
· Varlık Barışları ile bildirilen varlık unsurları, sermayeye ilave edilmemiş ve özel fonlar hesabı altında yer alıyorsa, parasal nitelikte olanları düzeltilmemiş değerleri ile aynen bilançoda yer almaya devam edecek, parasal olmayan nitelikte olanları ise düzeltilmiş değerleri ile bilançoda yer alacaklardır.
· 1.2.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesinden kaynaklanan 570 veya 580 hesaplar, bilançolarda yer almaları kaydıyla 2024 ve devamındaki dönem sonları (geçici vergiler dahil) bilançolarının düzeltilmesi sırasında düzeltmeye tabi olacaklardır.
· Enflasyon düzeltmesine tabi mükelleflerin tüm kazançları vergiden istisna olsa dahi enflasyon düzeltmesi yapmaları mecburiyeti devam ediyor.
· TÜRMOB tarafından tüm meslek mensuplarının (hangi muhasebe programını kullanıyor olursa olsun, tüm mali müşavir ve yeminli mali müşavirlerin) kullanımına ücretsiz olarak açılan Türmob Enflasyon Düzeltme Programının kullanımı için sadece e-Birlik sistemine girilmesi yeterli. (Bu programın tüm camiaya kazandırılmasında emeği geçen başta TÜRMOB Genel Başkanı Sayın Emre KARTALOĞLU ile birlikte kıymetli TÜRMOB yönetim kurulu üyelerine ve bu programın geliştirilmesinde emeği geçen teknik, yazılım ve test-değerlendirme süreçlerinde görev alan tüm ilgililer büyük bir teşekkürü hak ediyorlar. Emeklerinize sağlık…)
· Finansal kuruluşlar (Bankalar, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring, Finansman ve Tasarruf Finansman Şirketleri Kanunu kapsamındaki şirketler, ödeme ve elektronik para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları ile sigorta ve reasürans şirketleri ve emeklilik şirketleri) da hem 31.12.2023 tarihli bilançolarını hem de 2024 ve devamı dönemlere (geçici vergi dönemi dahil) ilişkin bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutmaları zorunlu olup, bu kuruluşlar için 2024 ve 2025 dönemlerinde yapılan enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kâr/zarar farkı, kurum kazancın tespitinde gelir veya gider olarak dikkate alınmayacaktır. Enflasyon düzeltmesi yapılacak olması halinde 2026 ve devamındaki yıllarda yapılacak enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kâr/zarar farkı ise bu kurumların kurum kazancın tespitinde gelir veya gider olarak dikkate alınacaktır.
· Finansal kuruluşların yapacağı enflasyon düzeltmesi neticesinde, duran varlıklarının enflasyon düzeltmesi nedeniyle değerinde yaşanan artışlar bu varlıkların maliyet unsuru olarak dikkate alınacak ve bu düzeltilmiş yeni değerler gerek amortismanların hesaplanmasında gerekse bu varlıkların satışı halinde satış kazancının hesaplanmasında dikkate alınacaktır.
Sizleri daha fazla detaya boğmadan bu hatırlatmalarımıza burada son verelim istiyorum.
Bu yazımızın son babında; sahadan yapılan gözlemlerimizde işletmelerin ve mali müşavir-yeminli mali müşavir camiasının son derece haklı gerekçeleri ile 2024 yılı birinci geçici vergi dönemi sonuna ait bilançoların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmamasına yönelik talepleri bulunduğunu paylaşmak isterim. Zira, bir yandan 31.1.22023 tarihli bilançoların düzeltilmesi, bir yandan resmî tatil süreleri nedeniyle fiili çalışma zamanının azlığı, bir yandan 1. Geçici Vergi beyannamesinin verilmesi için en son düzeltme işleminden sonra kalacak sürenin (17 gün) oldukça darlığı ve uygulamanın uzun yıllar sonra ilk defa uygulanmaya başlanması nedeniyle saha pratiğinin yeterince oluşamamış olması, muhasebe yazılımları ve bilgisayar programlarındaki geliştirmelerin uygulayıcılar tarafından kullanılması sürecinde de yaşan uyum problemleri bu talepleri kanaatimizce esasen haklı kılmaktadır. Özellikle sahada uygulamanın sağlıklı yürütülmesi bakımından yoğun emek veren mali müşavir ve yeminli mali müşavir camiasından ve işletmelerimizden gelen bu talebin, 213 sayılı VUK’un Mük.298 A maddesinin (8) numaralı fıkrasının (b) bendinin Hazine ve Maliye Bakanlığımıza verdiği yetki çerçevesinde karşılanabileceğini değerlendiriyoruz.
Bir sonraki yazımızda buluşmak ümidiyle…
