Danıştay’ın vergi uyuşmazlıklarına bakan daireleri, adli tatil öncesi verdikleri YD ret kararları ile hemen herkesi şok etti. Öyle ki, herkesin olumlu sonuç alacağından emin olduğu bazı davalarda bile YD ret kararı verilmesi büyük bir şaşkınlığa neden oldu!
Bu konulardan birisi de, 1 Ocak 2021 tarihinden önce kullanılan kredilere ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri giderlerin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulup tutulmayacağı ile ilgili.
Finansman gider kısıtlaması nedir?
Finansman gider kısıtlaması, şirketler tarafından kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri giderlerin belirlenen oran kadarlık kısmının kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmamasını öngören bir müessese. Yalnız bu düzenleme tüm şirketleri değil, kullandıkları yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan şirketleri ilgilendiriyor.
Hangi kanunlarda yer alıyor?
Finansman gider kısıtlamasına ilişkin düzenleme, GVK ve KVK’da yer alıyor (GVK. Mad. 41/9, KVK. Mad. 11/1-i). Maliye, bu kısıtlamaya ilişkin usul ve esasları çıkardığı bir Tebliğ ile belirlemiş bulunuyor (18 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ)
Düzenleme nasıl?
Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının yüzde 10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanı’nca kararlaştırılan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul ediliyor.
Hangi amaçla getirildi?
Finansman gider kısıtlaması, şirketlerin finansman ihtiyaçlarını yabancı kaynaklardan ziyade kendi öz kaynaklarından karşılamalarını teşvik etmek amacıyla getirilmiş bulunuyor!
Finansman gider kısıtlaması 2013 yılında yürürlüğe girdi!
Finansman gider kısıtlamasına ilişkin düzenleme, 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girdi (6322 sayılı Kanunun 37. maddesi). Ancak, 2021 yılına kadar uygulanmadı ve/veya uygulanamadı. Çünkü, gider kısıtlamasında uygulanacak oran Bakanlar Kurulu ve/veya Cumhurbaşkanı tarafından belirlenmedi. Ta ki, 4 Nisan 2021 tarihine kadar.
Yani, 2013 yılından 2021 yılı başına kadar geçen 8 yıl boyunca oran belirlemesi yapılmaması nedeniyle finansman gider kısıtlaması düzenlemesi uygulanmadı ve/veya uygulanamadı!
Finansman gider kısıtlaması daha önce de uygulandı!
Finansman gider kısıtlaması, ilk defa 2013 yılında düzenlenmedi, bunun öncesi de var. Yani, yeni bir düzenleme değil.
Benzer düzenleme GVK ve KVK’ya 1 Ocak 1996 tarihinden geçerli olmak üzere 4008 sayılı Kanunla eklendi (4008 sayılı Kanunun 25. Maddesi, 54 ve 55 Seri No.lu KVK Genel Tebliğleri). Ancak, daha sonra VUK’a eklenen enflasyon düzeltmesine ilişkin düzenlemenin yürürlüğe girmesiyle beraber yürürlükten kaldırıldı (VUK. Mükerrer Mad. 298).
Finansman gider kısıtlaması oranı 8 yıl sonra belirlendi!
Evet, tam olarak böyle oldu!
1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlüğe giren söz konusu düzenleme, 8 yıl boyunca Bakanlar Kurulu ve/veya Cumhurbaşkanı tarafından oran belirlemesi yetkisinin kullanılmaması nedeniyle uygulamaya konulamadı.
Üzerinden tam 8 yıl geçtikten sonra 2021 yılının ilk aylarında çıkarılan 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile, söz konusu oran, 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere, yüzde 10 olarak belirlendi (4 Şubat 2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete). Söz konusu Karar, 4 Şubat 2021 tarihinde yürürlüğe girdi.
Finansman gider kısıtlaması nasıl uygulanıyor?
Şirketler, 1 Ocak 2021 tarihinden bu yana, kullandıkları yabancı kaynakların öz kaynaklarını aşan kısmına münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine ekledikleri hariç, işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının yüzde 10'unu kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alamıyorlar. Hemen belirtelim, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri bu kısıtlamanın kapsamı dışında bulunuyor.
Bu kısıtlama, kullandıkları yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan şirketlere ek bir yük getiriyor. Şirketlerin büyük bir kısmı bu nedenle finansman gider kısıtlamasına ciddi tepki gösteriyor.
Maliye 1 Ocak 2013 tarihinden önceki borçlanmaları kısıtlama dışında bıraktı!
Maliye, 1 Ocak 2013 tarihinden önce yapılan borçlanmaları finansman gider kısıtlaması dışında bıraktı. Bu son derece normal, çünkü, finansman gider kısıtlaması düzenlemesi, 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girdi.
Buna karşılık, dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelere, 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren sağladıkları yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurlarını gider kısıtlamasına tabi tutma zorunluluğu getirdi. Buradaki mantalite ise, finansman gider kısıtlaması düzenlemesinin 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlükte olması ve her an işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin ne kadarının kazançtan indirilemeyeceğine ilişkin oranın belirleneceğinin beklenmesi gerektiği düşüncesine dayanıyor. İşte, bu konuda şirketlerle Maliye arasında yaşanan ihtilafların en büyük nedeni de, bundan kaynaklanıyor!
Hemen belirtelim; 1 Ocak 2021 tarihinden önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşerek tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereği 2020 ve önceki yıllarda kurum kazancının tespitinde dikkate alınmış olan finansman giderlerinin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulması söz konusu değil.
2021 öncesi kredilerin kısıtlamaya tabi tutulması Danıştay’a taşındı!
Bu düzenlemeden olumsuz etkilenen bir mükellef, 2021 yılı öncesinde kullanılan banka kredilerine ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri giderlerin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulamayacağı gerekçesiyle Maliye tarafından yayınlanan 18 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “11.13. Finansman Gider Kısıtlaması” başlıklı kısmının “Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarih ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup, bu kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının % 10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.” bölümünün yürütmesinin durdurulması ve iptalini talep etti.
Danıştay YD talebini reddetti!
Danıştay, davacı mükellefin iddialarını yerinde görmeyerek, YD talebini oy çokluğuyla (4’e karşılık 1) reddetti (Danıştay 4. Dairesi’nin 22.06.2023 tarihli ve E.2023/3957 sayılı Kararı).
Davacının bu karara itiraz ederek konuyu VDDK’ya taşıması bekleniyor!
Davacı mükellefin, kararın kendisine tebliğini izleyen günden itibaren 7 (yedi) gün içinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nda (VDDK) bu karara karşı itirazda bulunması bekleniyor.
Danıştay henüz esastan karar vermedi!
Evet, Danıştay bu konuda henüz esastan bir karar vermedi.
Kişisel görüşümüz ve değerlendirmemiz
Finansman gider kısıtlaması ile ilgili çok tartışmalı konu var. Bunlardan birisi hatta en önemlisi, yasal düzenlemesi yapıldığı halde 2013 – 2020 yılları arasında uygulanmayan finansman gider kısıtlamasının, 2021 yılı başından itibaren önceki kredileri de kapsayacak şekilde yürürlüğe konulması.
Gerçekten de, söz konusu düzenleme 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olsa da, oran belirleninceye kadar uygulanmadı/uygulanamadı. Çünkü, bu düzenlemenin uygulanabilmesi için, KVK’nın 11/9. Maddesinde yer alan ve işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin ne kadarının kazançtan indirilemeyeceğine ilişkin oranın Bakanlar Kurulu ve/veya Cumhurbaşkanı tarafından belirlenmiş olması gerekiyordu. Ki, söz konusu oran 8 yıl sonra çıkarılan bir Cumhurbaşkanı Kararı ile belirlendi ve 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere 4 Şubat 2021 tarihinde yürürlüğe konuldu.
Ancak, şirketler, düzenlemenin yürürlüğe girdiği 1 Ocak 2013 ile oranın belirlendiği 4 Şubat 2021 tarihleri arasında, gider kısıtlaması yapılmadığını bilerek hareket ettiler, o dönemin koşullarına göre faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarının tamamını kurum kazancından indirebileceklerini bilerek kredi kullandılar. Yani, şirketler bu giderlerin tamamını kurum kazancından indirmeyi beklerken, düzenlemenin geriye çekilerek, giderlerin belli bir yüzdesinin indirilmesine izin verilmemesi nedeniyle öngörmedikleri bir durumla karşılaştılar. Bu durum ise, söz konusu düzenlemenin Anayasanın 2 (hukuki güvenlik) ve 73 (verginin kanuniliği) maddelerine aykırılığını gündeme getiriyor.
Kişisel görüşümüz, finansman gider kısıtlaması düzenlemesinin, 1 Ocak 2021 tarihinden itibaren kullanılan yabancı kaynaklarla sınırlı tutularak uygulanmasının daha doğru ve hukuki olacağı şeklinde.
Sonuç Olarak;
Ülkemizdeki şirketlerin büyük bir kısmı, kullandıkları yabancı kaynakların öz kaynaklarını aşması nedeniyle maalesef finansman gider kısıtlaması kapsamında bulunuyor. Çoğunun kullandığı krediler uzun vadeli ve 2021 yılı öncesinden gelen krediler. Yani, bu dava şirketlerin büyük bir kısmını ilgilendiriyor.
Biz de, iş dünyası açısından son derece önemli olan bu davayı yakından izleyerek, kamuoyunu bilgilendirmeye çalışacağız.
