Enflasyon Düzeltmesi Ve İştirak Hisselerinin Satılması Sonrasında Zarar Oluşması

(Yeni Torba Kanun’da bu istisnanın yeni edinilen iştirak hisselerinde kaldırılması, mevcut iştirak hisselerinde için ise taşınmazlar için 7456 sayılı Kanun’la yapıldığı gibi %25’e indirilmesi planlanmakta) Kazanç istisnasının uygulanması ile ilgili şartlar Kanun metninde ayrıntılı bir şekilde açıklanmış durumda. Peki bu iştirak hisseleri satışı zararla sonuçlanırsa ne olacak? Bu konuyla ilgili açıklamalar da yine Kanun’un 5’inci maddesinde 3’üncü bentte yapılıyor. Bentteki “Kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” hükmü uyarınca, bu satışın zararla sonuçlanması durumunda bu zararların %75’lik kısmı kurum kazancından indirilemeyecek ve kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak dikkate alınacaktır. (Kanun koyucu “kar elde edilmesi durumunda %75 bir istisna tanınıp bu kazancın vergilenmemesi söz konusu ise, zarar oluşursa da zararının %75’ini kabul etmiyorum” bakış açısıyla hareket etmektedir. Hatırlatalım, yeni Torba Kanun’da mevcut iştirak hisseleri için %25’e indirilirse istisna oranı, o durumda da zararların %25’i KKEG olacaktır) Bildiğiniz üzere 2023 sonunda hayatımıza artık “enflasyon düzeltmesi” girmiş durumda. 555 seri no.lu VUK Genel Tebliği ekinde yer alan EK 2: Parasal Olmayan Kıymetler listesinde de yer aldığı üzere 242-İştirakler hesabı parasal olmayan bir kıymet olarak kabul edilmekte ve halihazırda enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan şirketler 31.12.2023 bilançolarında yer alan 242-İştirakler hesabını enflasyon düzeltmesine tabi tuttu. Artık İştirakler Hesabı, düzeltme sonrası değerleri ile bilançoda yer almakta. Bu aşamada bir soru soralım: İştiraklerimizi elden çıkarmamız durumunda ve bu işlemin zararla sonuçlanması durumunda, zararımızı nasıl hesaplayacağız? Enflasyon düzeltmesi yapılmış olması zararımı nasıl değiştirecek? Ne kadarlık zararımı kurum kazancımdan indirebileceğim? Ne kadarının indirilmesi mümkün değil? Konunun zihnimizde daha kolay şekillenmesi açısından bir örnek üzerinden gidelim. Örneğimiz, hem enflasyon düzeltmesi konusunun, hem de KVK md.5/1-(e) ve md.5/3 bendi hükmünün etkilerinin anlaşılması açısından bu konuları kapsayacak şekilde hazırlanmıştır: Şirketimiz Yaşam Sanayi A.Ş., 3 şirkete iştirak etmiştir. XYZ, ABC ve QR şirketlerine iştirak ettiği tutarlar ve enflasyon düzeltmesine esas tarihleri, Yİ-ÜFE’ler ve düzeltilmiş 31.12.2023 değerleri aşağıdaki tabloda yer almaktadır. 242-İŞTİRAKLER Düzeltmeye Esas Tutar Düzeltmeye Esas Tarih Düzeltmeye Esas YİÜFE 31.12.2023 YİÜFE Düzeltme Katsayısı Düzeltilmiş Tutar XYZ Madencilik 20.000 03.12.2008 154,80 2.915,02 18,83088 376.617,57 XYZ Madencilik 30.000 03.12.2008 154,80 2.915,02 18,83088 564.926,36 XYZ Madencilik 150.000 25.08.2015 250,43 2.915,02 11,64006 1.746.008,86 XYZ Madencilik 2.500.000 08.09.2017 300,90 2.915,02 9,68767 24.219.175,81 ABC İş Makinaları 1.000.000 16.05.2018 354,85 2.915,02 8,21479 8.214.794,98 ABC İş Makinaları 3.000.000 05.03.2019 431,98 2.915,02 6,74804 20.244.131,67 ABC İş Makinaları 1.400.000 24.12.2019 454,08 2.915,02 6,41962 8.987.464,76 QR Madencilik 800.000 16.04.2020 474,69 2.915,02 6,14089 4.912.713,56 QR Madencilik 750.000 27.11.2023 2.882,04 2.915,02 1,01144 758.582,46 QR Madencilik 500.000 12.12.2023 2.915,02 2.915,02 1,00000 500.000,00 Yaşam Sanayi A.Ş., aldığı karar sonucunda her 3 iştirakinin tamamını satmaya karar vermiştir. İştirakleri satın alacak firma, XYZ Madencilik için 23.000.000 TRY, ABC İş Makinaları için 25.000.000 TRY, QR Madencilik için ise 1.000.000 TRY bedel ödemeyi kabul etmiştir. Aşağıdaki tabloda da görüleceği üzere, Yaşam Sanayi A.Ş. bu iştirak satışlarından zarar elde etmiştir. SATIŞ BEDELİ İştirak_Enflasyon Düz. Sonrası Düzeltilmiş Değer Satış Zararı (-) XYZ Madencilik 23.000.000 26.906.728,60 3.906.728,60 ABC İş Makinaları 25.000.000 37.446.391,42 12.446.391,42 QR Madencilik 1.000.000 6.171.296,02 5.171.296,02 Görüldüğü üzere, “İştirakler” hesabının enflasyon düzeltmesi sonrasındaki düzeltilmiş değeri, bu İştirakler’in satışında tabii olarak “maliyet” olarak dikkate alınmıştır. Enflasyon Düzeltmesi ile ilgili 555 seri no.lu VUK Tebliği’nin 53’üncü maddesi 1. bent ilk paragrafta da zaten bu husus açıklanmıştır: “213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (1) numaralı bendi hükmü uyarınca, enflasyon düzeltmesine tâbi tutulan parasal olmayan kıymetlerin elden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farkları maliyet olarak dikkate alınacaktır.” Fakat bendin hemen 2. paragrafında şöyle denilmiştir: “Ancak, düzeltme işlemine tabi tutulmuş olan 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerden amortismana tabi olmayan kıymetlerin, düzeltilmiş değerlerinin altında bir bedelle satılması halinde, düzeltme sonrası değerle, düzeltme öncesi değer arasındaki farka isabet eden zarar, gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmayacaktır.” Tebliğ, parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesi sonrasında oluşan değerlerinin altında satılabileceğini öngörmüş, fakat amortismana tabi olan parasal olmayan kıymet ile amortismana tabi olmayan parasal kıymet arasında, ZARAR’ın indirilip/indirilememesi hususunda farklılaşmaya gitmiştir. Şöyle ki : SATIŞ BEDELİ (A) İştirak_Enflayon Düz.Öncesi Değer (B) İştirak_Enflasyon Düz.Sonrası Düzeltilmiş Değer (C) Satış Zararı (-) (D)=A-C Düzeltilmiş Değerle Düzeltme Öncesi Değer Arasındaki Fark (E)=C-B Düzeltilmiş Değerle Düzeltme Öncesi Değer Arasındaki Farka İsabet Eden ZARAR (-) (F) XYZ Madencilik 23.000.000,00 2.700.000,00 26.906.728,60 3.906.728,60 24.206.728,60 3.906.728,60 ABC İş Makinaları 25.000.000,00 5.400.000,00 37.446.391,42 12.446.391,42 32.046.391,42 12.446.391,42 QR Madencilik 1.000.000,00 2.050.000,00 6.171.296,02 5.171.296,02 4.121.296,02 4.121.296,02 XYZ Madencilik ve ABC İş Makinaları için, Satış Zararı yani (D) sütunu, düzeltme sonrası değerle, düzeltme öncesi değer arasındaki fark yani (E) sütunundan az olduğu için, bu iştiraklerin satışındaki tüm “Zarar” tutarı Tebliğ’de 53’üncü maddede indirimi kabul edilmeyen, yani düzeltme sonrası değerle düzeltme öncesi değer arasındaki farka isabet eden zarar olacaktır. QR Madencilik, diğer 2 İştirakten ayrışacaktır çünkü Tablo’da da görüleceği üzere, QR Madencilik’te bu iştirak satışındaki Zarar 5.171.296,02 TRY iken, (E) sütunundaki Tebliğ’in kurum kazancından indirimini kabul etmediği Zarar tutarı 4.121.296,02 TRY’dir. Dolayısıyla kalan Zarar tutarı olan 1.050.000 TRY’nin kurum kazancından indirilip indirilemeyeceğini KVK md.5/3’üncü bent ve KVK md.5/1-(e) bendi kapsamında değerlendirilmelidir. QR Madencilik iştirak hisselerinin bir kısmı (2 yıllık elde bulundurma şartı nedeniyle), satış kazançla sonuçlansaydı istisnadan yararlanabilecekken, bir kısmı 2 yıllık şart nedeniyle istisnadan yararlanamayacaktı. Dolayısıyla iştirak satışının zararla sonuçlanması durumunda da, aynı mantık silsilesiyle KVK md.5/3’üncü bentteki hüküm dikkate alınmalıdır. Yazımızda ilk tabloda QR madencilik hisselerinin edinilme tarihleri yer almakta, o tablo esas alınarak aşağıda QR Madencilik hisselerinin 2 yıl elde tutulma şartı sağlayıp/sağlamama konusunda oranları gösterilmektedir: TOPLAM 2 yıllık aktifte bulunma şartını sağlıyor 2 yıllık aktifte bulunma şartını sağlamıyor 2.050.000 800.000 1.250.000 ORAN 0,3902 0,6098 Bu oranları dikkate alarak 1.050.000 TRY’lik zarar tutarının ne kadarının kurum kazancından indirilebileceğini, ne kadarının ise KKEG olarak dikkate alınması gerektiğini hesaplayabiliriz: TOPLAM ZARAR (-) (A) 1.050.000 Oran (B) Zarar Tutarı(-) (C)=A*B KKEG Yapılacak Tutar Kurum Kazancından İndirilebilecek Tutar 2 yıldır aktifte bulunan iştirak hisselerine isabet eden zarar 0,3902 409.756 307.317 102.439 2 yıl aktifte bulunmayan iştirak hisselerine isabet eden zarar 0,6098 640.244 0 640.244 Konu ile ilgili olarak yukarıdaki hesaplamalarımızla benzer mantıkla İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilmiş olan 15.03.2016 tarih ve 11395140-105[[231-2014/VUK-1-18866]-22668 sayılı özelge de uygulayıcılar için faydalı olacaktır. Yine hatırlatmakta fayda görüyoruz: KVK 13’üncü maddede yer verilen “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” hükümlerinin unutulmaması, iştirak hisselerinin satışında emsal bedel ilkesine uyulması, ilişkili taraflar arasında işlem gerçekleşiyorsa, kaydedilen zararın KVK 13’üncü madde kapsamında değerlendirilmesi gerekiyor; aksi takdirde ilişkili tarafa zararına satışta, zarar’ın indirimi konusunu Vergi İdaresi sorgulayabilecektir. KPMG | Özge Yıldırım Direktör, YMM

Enflasyon Düzeltmesi Ve İştirak Hisselerinin Satılması Sonrasında Zarar Oluşması

Okurlarımızın bildiği üzere, iştirak hisselerinin satışından doğan karların %75’lik kısmı halihazırda KVK md.5/1-(e) uyarınca kurumlar vergisinden istisna olarak değerlendirilmekte.

Şirketlerde Asgari Sermaye Tutarları, Avukat Bulundurma Zorunluluğu Ve Cezaları

10 milyon liralık üst sınır, Vergi Usul Kanunu Madde 160/A'da da uygulanabilecek mi?

Esnaf ve sanatkârlarca üretilen mal ve hizmetlerin fiyat tarifelerinin fiyatları nasıl belirlenir?

İşveren yemek yardım ödemelerindeki SGK istisnası nasıl geri alınabilir?

İş Yeri Adres Değişikliği Bildirimi ve Güvenli Mali Uygulama Sistemi Başvuru/İptal Dilekçelerinin Dijital Vergi Dairesine Aktarılması

Avukatlara Ödenen Vekalet Ücretlerinin Vergilendirilmesi

Matrah / KDV Vergi Artırımı KDV İade Yönünden Özel Esaslara İlişkin Koruma Sağlamakta Mıdır?

Gayrimenkul Alım Satımında Tapu Harcı ve Değer Artış Kazancı Nasıl Hesaplanır?

Pişmanlık Uygulamasında Özellikli Konular (II)

Kâr dağıtımı sonrası sermaye artırımında faiz indirimi