MEVZUAT

VERGİ CEZALARININ UYGULAMA USUL VE ESASLARI BELİRLENDİ

571 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde, 7524 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununun 344,353 ve mükerrer 355 inci maddelerinde vergi cezalarına ilişkin yapılan değişikliklere yönelik açıklamalar yapılmıştır.

21.10.2024 - 16:53 Okunma Süresi: 56 Dk

VERGİ CEZALARININ UYGULAMA USUL VE ESASLARI BELİRLENDİ

ÖZET

1. VUK’nın 344’üncü maddesine göre vergi ziyaı cezası, suça konu fiile bağlı olarak ziyaa uğratılan verginin bir katı, üç katı ya da % 50’si oranında uygulanmaktadır.

2/8/2024 tarihinden itibaren mükellefiyet tesis ettirmeksizin kayıt dışı faaliyette bulunan ve bu suretle vergi ziyaına sebebiyet veren mükelleflere kesilecek vergi ziyaı cezası yüzde elli artırılarak uygulanacaktır.

2. Vergi dairesinde kayıtlı olarak faaliyet gösteriliyor olsa bile kayıt dışı faaliyette bulunulan dönemlere yönelik aynı vergi türü ve vergilendirme dönemine ilişkin sonraki bir tarihte yeni bir tarhiyat yapılması durumunda aynı artırım hükmü uygulanacaktır.

3. 7524 sayılı Kanunun 11 inci maddesiyle 213 sayılı Kanunun özel usulsüzlük cezalarını düzenleyen 353 üncü maddesinde değişiklik yapılarak özel usulsüzlük cezalarının her bir tespit için artan tutarda uygulanmasını öngören ve aşağıdaki tabloda gösterilen (2) sayılı cetvel eklenmiştir.

Tebliğ örneği uyarınca; yapılan bir denetimde mükellefin 15 ayrı müşterisine ÖKC fişi düzenlemediği tespit edilmiş ve bu tespit ilk tespit ise 15 adet ÖKC fişi için 15 adet ayrı ayrı 10.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Mükellef nezdinde daha sonraki bir tarihte yapılan başka bir denetimde de 20 ayrı müşterisine ÖKC fişi düzenlemediği tespit edilirse, bu tespit 2.tespit olarak kabul edilecek ve 20 adet ÖKC fişi için 20 adet ayrı ayrı 20.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Tespit sayısı	353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (1) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (Asgari-TL)	353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (2) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (TL)
2. Tespit	20.000	20.000
3. Tespit	30.000	30.000
4. Tespit	40.000	40.000
5. Tespit	50.000	50.000
6. ve Sonraki Tespitler	100.000	100.000

4. Artan tutardaki özel usulsüzlük cezasının belirlenmesinde tespit sayısı, her bir belge türü bazında ayrı ayrı ve takvim yılı esas alınarak belirlenecektir.

5. Nihai tüketiciler adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 5.000 TL’dir.

6. VUK 353 üncü maddenin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde sayılan belgeleri düzenleme yükümlülüğü bulunanların bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri ve söz konusu hususun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve idarenin bilgisine girmeden önce, kendilerine belge düzenlenmeyenler tarafından idareye bildirilmesi durumunda, bu kişilere özel usulsüzlük uygulanmayacaktır.

Bu durumda, anılan maddede sayılan belgeleri düzenlemeyen mükelleflere ise 213 sayılı Kanunda belirtilen özel usulsüzlük cezaları 3 kat artırımlı olarak uygulanacaktır.

7. VUK 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde belirtilen belgeler yerine, 213 sayılı Kanunda veya ilgili mevzuatı kapsamında sayılmayan belgelerin düzenlenmesi durumunda, bu belgeleri düzenleyen mükelleflere maddede yer alan özel usulsüzlük cezaları 2 kat artırımlı uygulanacaktır.

Söz konusu durumun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve idarenin bilgisine girmeden önce, belgeyi almak zorunda olanlar veya belge muhteviyatı işleminin muhatapları tarafından idareye bildirilmesi halinde, belgeyi almak zorunda olanlara özel usulsüzlük cezası tatbik edilmeyecek, 213 sayılı Kanunda sayılan belgelerden olmayan bu belgeleri düzenleyenlere ise 6 kat özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Buna göre; şayet mükellefler 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde belirtilen belgeler yerine, 213 sayılı Kanunda veya ilgili mevzuatı kapsamında sayılmayan belgeler düzenler ve bu durum belgeyi almak zorunda olanlar veya belge muhteviyatı işleminin muhatapları tarafından idareye bildirilir ve bu tespitin 6 ncı tespit olması halinde; mükelleflere 600.000 TL tutarında ceza kesilmesi söz konusu olabilecektir.

8. Mükellef olmayanların fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihaz fişi ve giriş ve yolcu taşıma biletlerini almadıklarının

tespit edilmesi halinde bunlara her bir belge için 5.000 Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı bir takvim yılı için 50.000 Türk lirasını geçemez. Bu kişiler tarafından, idarenin bilgisine girmeden önce belgenin düzenlenmesi gereken tarihi takip eden beş iş günü içerisinde belgenin düzenlenmediğinin idareye bildirilmesi durumunda, bunlar adına özel usulsüzlük cezası kesilmeyecektir.

9. Elektronik ticaretin yanı sıra internet dâhil olmak üzere her türlü dijital ortamın reklam, ilan, satış ve kiralama gibi iktisadi ve ticari amaçlarla kullanıldığı hallerde vergi güvenliğini sağlamak amacıyla kendisine bilgi verme yükümlülüğü getirilenlerin, bu yükümlülüklerine ilişkin olarak bildirimde bulunmamaları ya da bildirimlerini eksik veya yanıltıcı bir şekilde yapmaları durumunda uygulanması gereken özel usulsüzlük cezası yeniden belirlenmiştir.

10. VUK’nın 376 ncı maddesinde, mükellef veya vergi sorumlusu; ikmalen, resen veya idarece tarh edilen vergiyi veya vergi farkını ve vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısını ihbarnamelerin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı AATUHK’da belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse kesilen cezanın yarısının indirilmektedir. 2024 yılı için 23.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları içinse söz konusu indirim oranı yüzde yetmiş beş olarak uygulanacaktır.

11. Vergi kaçakçılığı fiillerinden doğanlar hariç olmak üzere 2024 yılı için 23.000 Türk lirasını aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezası kesilen mükellefler, vergi/ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde uzlaşma talep edebilecekler ve 213 sayılı Kanunun “Uzlaşma” başlıklı Üçüncü Bölümünde yer alan ilgili hükümlerden faydalanabileceklerdir.

12. VUK’nın 339’uncu maddesine göre vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.Tebliğde yer alan özel usulsüzlük cezaları, 2024 yılına ilişkin tutarlar olup her yıl, bir önceki yıla ilişkin olarak 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (B) fıkrası uyarınca tespit ve ilan edilen yeniden değerleme oranında, takvim yılı başından geçerli olmak üzere arttırılarak uygulanacaktır.

2 Ağustos 2024 tarihli ve 32620 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 7524 sayılı VERGİ KANUNLARI İLE BAZI KANUNLARDA VE 375 SAYILI KANUN HÜKMÜNDE KARARNAMEDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR KANUN ile

- VUK’un 344’üncü maddesinde yapılan değişiklik ile vergi kanunlarına göre mükellefiyet tesis ettirilmesi gerektiği halde bu zorunluluğa uyulmaksızın vergi dairesinin ıttılaı dışında ticari, zirai veya mesleki faaliyette bulunmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda, kesilecek vergi ziyaı cezasının yüzde elli artırılarak uygulanmasına,

- Aynı vergi türü ve dönemine ilişkin daha sonra yapılacak tarhiyatlar nedeniyle kesilecek vergi ziyaı cezalarına da aynı artırım hükmü uygulanmasına,

- Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kapsamının genişletilmesine ve arttırılmalarına yönelik düzenlemeler yapılmış; konuyla ilgili açıklamalarımıza 5.8.2024/105 sayılı Sirkülerimizde yer verilmişti.

19.10.2024 tarih ve 32697 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 571 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde 28/7/2024 tarihli ve 7524 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 9, 11 ve

13 üncü maddeleri ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344, 353 ve mükerrer 355 inci maddelerinde vergi cezalarına ilişkin yapılan düzenlemelere yönelik olarak, maddelerin uygulama usul ve esaslarını belirleyen açıklamalar yapılmıştır.

Söz konusu düzenlemeler özetle aşağıdaki gibidir

I-) Kayıt dışı faaliyetlere yönelik vergi ziyaı cezasının artırımlı uygulanması (524 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesine dördüncü fıkra eklenmiş olup, anılan düzenlemeyle mükellefiyet tesis ettirmeksizin kayıt dışı faaliyette bulunan ve bu suretle vergi ziyaına sebebiyet veren mükelleflere kesilecek vergi ziyaı cezasının yüzde elli artırılarak uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Bu kapsamda, kayıt dışı faaliyetleri sonucu gelir elde eden ve bu faaliyetleri ile gelirlerini vergi dairesinin bilgisi dışında tutmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet veren mükellefler için vergi ziyaı cezaları 7524 sayılı Kanunun yayımı tarihi olan 2/8/2024 tarihinden itibaren yüzde elli artırımlı uygulanacaktır.

Öte yandan, sonraki dönemlerde vergi dairesinde kayıtlı olarak faaliyet gösteriliyor olsa bile, kayıt dışı faaliyette bulunulan dönemlere yönelik aynı vergi türü ve vergilendirme dönemine ilişkin sonraki bir tarihte yeni bir tarhiyat yapılması durumunda da aynı artırım hükmü tatbik edilecektir.

Örnek 1- Vergi dairesi müdürlüğünün bilgisi dışında, mükellefiyet tesis ettirmeksizin 5/8/2024 tarihinden itibaren otomobil alım satım faaliyetinde bulunan Bay (A) hakkında Ziyapaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 15/5/2025 tarihinde yapılan yoklamaya istinaden 5/8/2024 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Mükellef tarafından kayıt dışı faaliyette bulunulan döneme ilişkin olarak kanuni süresinden sonra verilen 2024/9 dönemi katma değer vergisi (KDV) beyannamesinde 1.500.000 TL vergi tahakkuk etmiştir.

Buna göre, mükellef tarafından kayıt dışı çalışılan döneme ilişkin olarak vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden önce verilen KDV beyannamesi ile tahakkuk ettirilen vergi üzerinden yüzde elli oranında kesilecek vergi ziyaı cezası, yüzde elli oranında artırılarak uygulanacak ve mükellef adına yüzde yetmiş beş oranında ceza kesilecektir. Dolayısıyla, kayıt dışı çalışılan 2024/9 dönemine ilişkin 1.500.000 TL vergi ziyaına sebebiyet veren mükellef adına

1.125.000 TL (1.500.000 TL x 0,75) tutarında vergi ziyaı cezası uygulanacaktır.

Örnek 2- Mükellefiyet tesis ettirmeksizin 1/4/2025 tarihinden itibaren ticari faaliyette bulunan Bay (B) hakkında 14/4/2025 tarihinde yapılan yoklamaya istinaden Çankaya Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 17/4/2025 tarihinde, 1/4/2025 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Mükellef, tespit tarihinin içinde bulunduğu 2025/4 dönemi Muhtasar ve Prim Hizmet

beyannamesini kanuni süresinden sonra vermiş ve bu beyannameye istinaden 50.000 TL vergi tahakkuk etmiştir.

Buna göre, kanuni süresinden sonra verilen 2025/4 dönemi Muhtasar ve Prim Hizmet beyannamesinin mükellefiyet tesis edilen tarihin içinde bulunduğu döneme ilişkin olması bir başka ifadeyle, mükellefin bu dönem içinde kayıt altında çalışmaya başlaması nedeniyle, vergi ziyaı cezası yüzde elli oranında artırımlı uygulanmayacaktır. Dolayısıyla, 2025/4 dönemine ilişkin Muhtasar ve Prim Hizmet beyannamesinin kanuni süresinden sonra verilmesi nedeniyle mükellef adına 25.000 TL

(50.000 TL x 0,5) tutarında vergi ziyaı cezası kesilecektir.

Örnek 3- (C) Ltd. Şti’nin 2025 hesap dönemi faaliyetlerinin sahte belge düzenleme kapsamında incelenmesi sonucunda düzenlenen 1/9/2026 tarihli raporda, mükellef kurum adına “Sahte Belge Düzenleme” fiilini şirket yöneticisi Bay (Ç)’nin gerçekleştirmiş olduğu ve bu fiil nedeniyle Bay (Ç)’nin komisyon geliri elde ettiği tespit edildiğinden, mükellefiyeti bulunmayan Bay (Ç) adına geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmesi ve sahte belge ticaretinden elde ettiği komisyon gelirine istinaden 2025 yılı için 1.000.000 TL gelir vergisi tarhiyatı yapılması gerektiği sonucuna varılmıştır. Buna göre, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde yazılı fiile sebebiyet verilmesi nedeniyle 3 kat kesilecek vergi ziyaı cezasının yüzde elli artırılarak uygulanması gerekmektedir. Bu durumda, Bay (Ç) adına 4,5 kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiğinden 4.500.000 TL (1.000.000 TL x 4,5) vergi ziyaı cezası kesilecektir.

Örnek 4- 1/10/2024 tarihinden itibaren kayıt dışı faaliyette bulunan Bay (D) hakkında Çorlu Vergi Dairesi Müdürlüğünce yapılan 5/2/2025 tarihli tespite istinaden 1/10/2024 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Adı geçen mükellef, kayıt dışı çalıştığı 2024/12 dönemine ilişkin olarak 10/2/2025 tarihinde KDV yönünden takdir komisyonuna sevk edilmiştir. 17/2/2025 tarihinde ise mükellef tarafından 2024/12 dönemi KDV beyannamesi verilmiş ve bu beyan üzerine 50.000 TL vergi tahakkuk etmiştir.

Buna göre, kayıt dışı faaliyette bulunulan ilgili dönemin takdire sevk edilmesinden sonra aynı döneme ilişkin olarak mükellef tarafından verilen KDV beyannamesine yüzde elli artırımlı vergi ziyaı cezası uygulanacak olup, mükellefe toplamda 1,5 kat yani 75.000 TL (50.000 TL x 1,5) vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, takdir komisyonu kararı üzerine ilave vergi tarh edilmesi durumunda, tarh edilecek vergi farkına da vergi ziyaı cezası yüzde elli artırımlı olarak uygulanacaktır.

Örnek 5- 1/11/2024 tarihinden itibaren kayıt dışı faaliyette bulunan Bay (E) hakkında Başkent Vergi Dairesi Müdürlüğünce yapılan 17/2/2025 tarihli yoklamaya istinaden, 3/3/2025 tarihinde, 1/11/2024 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Adı geçen mükellef kayıt dışı

faaliyette bulunulan dönemlere ilişkin olarak 2024/11-12 ve 2025/1-2 dönemleri KDV beyannamelerini kanuni süresinden sonra vermiştir.

Buna göre, mükellef tarafından kayıt dışı çalışılan 2024/11-12 ve 2025/1 dönemlerine ilişkin olarak vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden önce verilen KDV beyannamesi ile tahakkuk ettirilen vergi üzerinden yüzde elli oranında kesilecek vergi ziyaı cezası, yüzde elli oranında artırılarak uygulanacak ve mükellef adına yüzde yetmiş beş oranında ceza kesilecektir.

Diğer taraftan, mükellef hakkındaki yüzde elli artırımlı vergi ziyaı cezasının tespit tarihinin içinde bulunduğu döneme kadar uygulanması gerektiğinden, kanuni süresinden sonra verilen 2025/2 dönemi KDV beyannamesi için vergi ziyaı cezası yüzde elli oranında artırımlı uygulanmayacaktır.

Örnek 6- 9/12/2024 tarihinden itibaren kayıt dışı olarak ticari faaliyette bulunan Bay (F) hakkında 13/1/2025 tarihinde yapılan yoklamaya istinaden İstiklal Vergi Dairesi Müdürlüğünce 9/12/2024 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Adı geçen mükellef, kayıt dışı faaliyette bulunduğu 2024/12 dönemine ilişkin KDV beyannamesini kanuni süresinden sonra vermiş, bu beyanname üzerine 500.000 TL vergi tahakkuk etmiş ve kayıt dışı faaliyetin olduğu döneme ilişkin olması nedeniyle tahakkuk eden vergiye yüzde yetmiş beş oranında 375.000 TL (500.000 TL x 0,75) vergi ziyaı cezası kesilmiştir.

Bu defa, mükellef hakkında sonraki tarihlerde yapılan vergi incelemesi sonrası düzenlenen vergi inceleme raporunda, mükellefin vergi dairesinin ıttılaı dışında çalıştığı 2024/12 dönemine ilişkin olarak verdiği beyannamenin gerçeği yansıtmadığı tespit edilmiş ve 250.000 TL KDV tarhiyatı önerilmiştir.

Bu durumda da mükellef adına yüzde elli artırımlı vergi ziyaı cezasının uygulanması gerekmekte olup, Kanun hükmüne istinaden tarhiyat sonucu önerilen vergiye bir kat vergi ziyaı tatbik edileceğinden bu oranın yüzde elli artırımlı uygulanması sonrası adı geçen mükellefe, 1,5 kat 375.000 TL (250.000 TL x 1,5) vergi ziyaı cezasının kesilmesi gerekmektedir.

II-) Özel usulsüzlük cezalarının artırımlı uygulanması

7524 sayılı Kanunun 11 inci maddesiyle VUK’nın 353 üncü maddesinde değişiklik yapılmış ve özel usulsüzlük cezalarının, her bir tespit için artan tutarda uygulanmasını öngören ve aşağıdaki tabloda gösterilen (2) sayılı cetvel eklenmiştir.

2 Sayılı Cetvel
Tespit sayısı	353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (1) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (Asgari-TL)	353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (2) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (TL)
2. Tespit	20.000	20.000
3. Tespit	30.000	30.000
4. Tespit	40.000	40.000
5. Tespit	50.000	50.000
6. ve Sonraki Tespitler	100.000	100.000

Özel usulsüzlük cezaları 7524 sayılı Kanunun yayım tarihi olan 2/8/2024 tarihinden itibaren artan tutarda uygulanacaktır.

Mükelleflerin 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde belirtilen fiilleri bir takvim yılı içerisinde birden fazla işlemeleri durumunda, özel usulsüzlük cezaları 7524 sayılı Kanunun yayım tarihi olan 2/8/2024 tarihinden itibaren artan tutarda uygulanacaktır.

Artan tutardaki özel usulsüzlük cezasının belirlenmesinde tespit sayısı, her bir belge türü bazında ayrı ayrı ve takvim yılı esas alınarak takip edilecektir.

VUK 353 üncü maddenin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde sayılan belgeleri düzenleme yükümlülüğü bulunanların bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri ve söz konusu hususun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve her halükarda idarenin bilgisine girmeden önce, kendilerine belge düzenlenmeyenler tarafından idareye bildirilmesi durumunda, kendilerine belge düzenlenmeyen bu kişilere özel usulsüzlük cezası tatbik edilmeyecektir. Bu durumda, anılan maddede sayılan belgeleri düzenlemeyen mükelleflere ise 213 sayılı Kanunda belirtilen özel usulsüzlük cezaları 3 kat artırımlı olarak uygulanacaktır

VUK 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde belirtilen belgeler yerine, 213 sayılı Kanunda veya ilgili mevzuatı kapsamında sayılmayan belgelerin düzenlenmesi durumunda, bu belgeleri düzenleyen mükelleflere maddede yer alan özel

usulsüzlük cezaları 2 kat artırımlı uygulanacaktır. Diğer taraftan söz konusu durumun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve her halükarda idarenin bilgisine girmeden önce, belgeyi almak zorunda olanlar veya belge muhteviyatı işleminin muhatapları tarafından idareye bildirilmesi halinde, belgeyi almak zorunda olanlara özel usulsüzlük cezası tatbik edilmeyecek, 213 sayılı Kanunda sayılan belgelerden olmayan bu belgeleri düzenleyenlere ise 6 kat özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Örnek 7- 9/9/2024 tarihinde (G) Ltd. Şti. nezdinde yapılan denetimde, mükellefin 5/8/2024 tarihinde yapmış olduğu satışlara ilişkin üç adet faturayı düzenlemediği tespit edilmiştir.

Öte yandan, 10/10/2024 tarihinde aynı mükellef hakkında 1/10/2024 tarihli satış işlemine ilişkin fatura düzenlenmediğine yönelik vergi mükellefi Bay (H) tarafından ihbarda bulunulmuştur. Bunun üzerine, 15/10/2024 tarihinde mükellef nezdinde yapılan yoklamada mükellefin 1/10/2024 tarihli satışlarına ilişkin bir adet fatura ve iki adet Ödeme Kaydedici Cihaz (ÖKC) fişini düzenlemediği tespit edilmiştir.

Buna göre, 9/9/2024 tarihli denetim sonucunda tespit edilen üç adet fatura düzenlememe fiili nedeniyle adı geçen mükellefe her bir fatura için 10.000 TL’den az olmamak üzere faturaya yazılması gereken meblağın %10’u oranında üç adet özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir. Aynı şekilde, bu belgeleri almayanlar hakkında da alıcının durumuna göre belirlenecek tutarda özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Bununla birlikte, aynı mükellef hakkında 15/10/2024 tarihinde yapılan yoklamada fatura düzenlememe fiiline ilişkin tespitin satıcı mükellef açısından ikinci tespit, ÖKC fişi düzenlememeye ilişkin tespitin ise birinci tespit olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, fatura düzenleme yükümlülüğünü yerine getirmeyen mükellef hakkında faturanın düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve her halükarda idarenin bilgisine girmeden önce, alıcı tarafından idareye ihbar niteliğinde bildirimde bulunulduğundan, mükellef adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 3 kat artırımlı şekilde uygulanacaktır. Aynı takvim yılı içerisinde mükellef adına ikinci kez fatura düzenlememe nedeniyle tespit yapıldığından, 1/10/2024 tarihli satışa ilişkin olarak fatura düzenlememe fiili ikinci tespit olarak dikkate alınacak ve Kanuna bağlı (2) sayılı cetvelde yer alan 20.000 TL’nin 3 katı olan 60.000 TL’den az olmamak üzere faturaya yazılması gereken meblağın %10’u olarak hesaplanan tutarın 3 katı tutarında özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Fatura almak zorunda olan alıcının durumu 5 iş günü içerisinde vergi dairesine bildirmesi nedeniyle de alıcı adına özel usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. Öte yandan, ÖKC fişi düzenlememeye yönelik 15/10/2024 tarihli yoklamadaki tespit bu belge türüne

ilişkin bir takvim yılı içerisinde yapılan ilk tespit olarak dikkate alınacak ve iki adet ÖKC fişi düzenlenmemesi nedeniyle adı geçen mükellefe iki adet 10.000 TL tutarında özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Örnek 8- 12/8/2024 tarihinde yapılan denetim kapsamında (I) Ltd. Şti. tarafından düzenlenmesi gereken 60.000 TL tutarında bir adet faturanın yerine 213 sayılı Kanunda yer almayan bir belgenin düzenlendiği tespit edilmiştir.

Öte yandan, aynı mükellefin 22/8/2024 tarihine kadar düzenlemesi gereken 300.000 TL tutarındaki fatura yerine 213 sayılı Kanunda yer almayan başka bir belgeyi düzenlediği hususunda alıcı Bay (İ) tarafından 27/8/2024 tarihinde vergi dairesine bildirimde bulunulmuş ve bu husus 28/8/2024 tarihinde yapılan yoklama ile tespit altına alınmıştır.

Buna göre, mükellef hakkında yapılan;

- 12/8/2024 tarihindeki tespitin 2024 takvim yılında fatura düzenlememe yönünden ilk tespit olması ve fatura yerine 213 sayılı Kanun veya ilgili mevzuatında yer almayan bir belgenin düzenlenmesi nedeniyle, mükellef adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasının 2 kat artırımlı şekilde uygulanması gerekmektedir. Bu nedenle, faturaya yazılması gereken meblağın %10’u olan 6.000 TL’nin 2 katı olan 12.000 TL’nin, asgari kesilmesi gereken ceza tutarı olan 10.000 TL’nin 2 katı olan

20.000 TL’den az olması nedeniyle, mükellefe 20.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Faturayı almayan alıcı hakkında da durumuna göre belirlenecek tutarda özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.

- 22/8/2024 tarihindeki tespitin ise 2024 takvim yılında fatura düzenlememe yönünden ikinci tespit olması, fatura yerine 213 sayılı Kanun veya ilgili mevzuatında yer almayan bir belgenin düzenlenmesi ve alıcının bu durumu faturanın düzenlenmesi gereken tarihten itibaren beş iş günü içerisinde vergi dairesine bildirmesi nedenleriyle, mükellef adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasının 6 kat olarak uygulanması gerekmektedir. Bu nedenle, faturaya yazılması gereken meblağın %10’u olan

30.000 TL’nin 6 katı olan 180.000 TL’nin, ikinci tespit için geçerli olan asgari kesilmesi gereken ceza tutarı 20.000 TL’nin 6 katı olan 120.000 TL’den fazla olması nedeniyle, adı geçen mükellefe 180.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Örnek 9- 19/8/2024 tarihinde yapılan denetimde (J) Limited Şirketinin 5/8/2024 tarihine kadar düzenlemesi gereken bir adet faturayı düzenlemediği tespit edilmiştir.

Ayrıca, 20/9/2024 tarihinde yapılan denetimde, (K) Limited Şirketi tarafından (J) Limited Şirketine yapılan satış için malın teslim tarihinden itibaren yedi gün içerisinde faturanın düzenlenmediği tespit edilmiştir.

Bu durumda;

- 19/8/2024 tarihinde (J) Limited Şirketi hakkında yapılan tespitin 2024 takvim yılında fatura yönünden ilk tespit olması nedeniyle, mükellef adına 10.000 TL’den az olmamak üzere işleme konu tutarın % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi,

- 20/9/2024 tarihinde (K) Limited Şirketi nezdinde yapılan yoklamadaki tespitlerin, alıcı durumunda olan (J) Limited Şirketinin düzenlenmesi zorunlu faturayı almaması nedeniyle ikinci tespit olarak dikkate alınması ve (J) Limited Şirketi adına 20.000 TL’den az olmamak üzere işleme konu tutarın % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi, gerekmektedir.

Öte yandan, fatura düzenlemediği tespit edilen (K) Limited Şirketi hakkında, bu fiili nedeniyle yıl içerisinde yapılmış tespit sayısına göre belirlenecek tutarda özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Örnek 10- (L) A.Ş. hakkında 15/8/2024 tarihinde yapılan denetimde, mükellefin 15 ayrı müşterisine ÖKC fişi düzenlemediği tespit edilmiştir.

Diğer taraftan, söz konusu mükelleften 22/8/2024 tarihinde hizmet alan bir müşterinin vergi dairesine aynı tarihte yaptığı bildirim sonrası mükellef nezdinde 23/8/2024 tarihinde yapılan denetimde de (L) A.Ş.’nin 20 ayrı müşterisine ÖKC fişi düzenlemediği tespit edilmiştir.

Bu kapsamda;

- 15/8/2024 tarihindeki tespitin 2024 takvim yılında ÖKC fişi düzenlememe yönünden ilk tespit olması nedeniyle, mükellef adına 15 adet 10.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilmesi,

- 23/8/2024 tarihindeki tespitin ise 2024 takvim yılında ÖKC fişi düzenlememe yönünden ikinci tespit olması nedeniyle, müşterinin bildirimi üzerine düzenlenmediği tespit edilen bir adet ÖKC fişi için mükellef adına 3 kat 20.000 TL (60.000 TL) özel usulsüzlük cezası kesilmesi ve bildirimde bulunan alıcı adına ceza kesilmemesi,

- 19 adet ÖKC fişi için ise 19 adet ayrı ayrı 20.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilmesi, gerekmektedir.

(5) 7524 sayılı Kanunun 11 inci maddesiyle 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinde yapılan değişiklik sonrası mezkûr maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan belgeleri almayanlardan, 213 sayılı Kanunun 232 nci maddesinin birinci fıkrasının 1 ila 5 numaralı bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilere kesilecek özel usulsüzlük cezası yeniden düzenlenmiş ve bu fiillerin karşılığında alıcılar adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 5.000 TL olarak belirlenmiştir. Ayrıca, maddede yapılan diğer bir düzenleme ile bu belgelerin düzenlenmediği hususunun kendilerine belge düzenlenmeyenler tarafından idarenin tespitinden önce ve belgenin düzenlenmesi gereken tarihten itibaren en geç beş iş günü içerisinde idareye bildirilmesi durumunda kendilerine belge düzenlenmeyenlere ceza kesilmeyecektir.

Örnek 11- Vergi mükellefi olan Bay (M)’nin 9/8/2024 tarihinde çocuğuna oyuncak aldığı ancak ÖKC fişini almadığı tespit edilmiştir. Bu durumda Bay (M)’nin bu alışverişinin mükellefiyeti ile ilgisi bulunmadığından, Bay (M) adına 5.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Diğer taraftan satıcıya ise 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, sonraki dönemlerde mükellef adına 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) veya (2) numaralı fıkraları uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği durumlarda, adı geçenin mükellefiyetiyle ilgisi bulunmayan söz konusu fiil, cezanın hesaplanmasına yönelik tespit sayısında dikkate alınmayacaktır.

Örnek 12- 3/10/2024 tarihinde yapılan denetimde nihai tüketici Bay (N)’nin yaptığı alışveriş karşılığında (O) Ltd. Şti.’den ÖKC fişi almadığı tespit edilmiştir.

Buna göre, söz konusu tespite istinaden, 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının

(3) numaralı bendi uyarınca nihai tüketici Bay (N) adına 5.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Ayrıca (O) Ltd. Şti. hakkında yapılan tetkikte ÖKC fişi düzenlememe yönünden bu denetim sonucunda yapılan tespitin bir takvim yılındaki dördüncü tespit olduğu anlaşılmıştır. Buna göre, mükellef adına 213 sayılı Kanuna bağlı (2) sayılı cetvelde belirtilen 40.000 TL tutarında özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

Örnek 13- Nihai tüketici Bay (Ö), 14/11/2024 tarihinde yaptığı alışveriş karşılığında (P) Ltd. Şti. tarafından kendisine fatura düzenlenmediğini 3/12/2024 tarihinde vergi dairesine bildirmiştir. Bunun üzerine, 4/12/2024 tarihinde mükellef nezdinde yoklama yapılmış ve söz konusu faturanın düzenlenmediği hususu teyit edilmiştir.

Buna göre, (P) Ltd. Şti. adına 213 sayılı Kanunun 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Nihai tüketici Bay (Ö) adına ise fatura düzenlenmediğine ilişkin bildirimi faturanın düzenlenmesi gereken tarihi takip eden beş iş günü içerisinde yapmaması nedeniyle 5.000 TL tutarında özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

III-) Mükellef olmayanlara ceza uygulaması

232 nci maddenin birinci fıkrasının 1 ila 5 numaralı bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilerin fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihaz fişi ve giriş ve yolcu taşıma biletlerini almadıklarının tespit edilmesi halinde bunlara her bir belge için 5.000 Türk lirası özel usulsüzlük cezası kesilir. Ancak, bu bent uyarınca kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı bir takvim yılı için 50.000 Türk lirasını geçemez. Şu kadar ki, bu bent kapsamındaki kişiler tarafından, idarenin bilgisine girmeden önce belgenin düzenlenmesi gereken tarihi takip eden beş iş günü içerisinde belgenin düzenlenmediğinin idareye bildirilmesi durumunda, bunlar adına özel usulsüzlük cezası kesilmez.

IV-) Dijital ortamdaki reklam, ilan, satış ve kiralama bilgilerine ilişkin bildirimlerin yapılmaması, eksik veya yanıltıcı yapılması durumunda özel usulsüzlük cezası uygulaması

VUK’nın m. 355’inci maddesinde yer alan Elektronik ticaretin yanı sıra internet dâhil olmak üzere her türlü dijital ortamın reklam, ilan, satış ve kiralama gibi iktisadi ve ticari amaçlarla kullanıldığı hallerde vergi güvenliğini sağlamak amacıyla kendisine bilgi verme yükümlülüğü getirilenlerin, bu yükümlülüklerine ilişkin olarak bildirimde bulunmamaları ya da bildirimlerini eksik veya yanıltıcı bir şekilde yapmaları durumunda uygulanması gereken özel usulsüzlük cezası yeniden belirlenmiştir.

Maddeye göre bildirilmesi gereken alım, satım, kiralama, ilan ve reklama ilişkin bilgileri bildirmeyen, eksik veya yanıltıcı bildirimde bulunanlara, bildirilmeyen, eksik veya yanıltıcı bildirilen her bir alım, satım, kiralama, ilan ve reklama konu mal ve hizmete ilişkin bilgi ve diğer yükümlülükler için aşağıdaki (1), (2) ve (3) numaralı bentler uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmekte bu şekilde kesilen özel usulsüzlük cezası her bir bildirim için 10 milyon Türk lirasından fazla olamamaktadır.

1) Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 20.000 Türk Lirası,

2) İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basıt usulde tespit edilenler hakkında 10.000 Türk Lirası,

3) Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 5.000 TL Türk Lirası,

Bu kapsamda söz konusu fiilleri işleyenler hakkında; bildirilmeyen, eksik veya yanıltıcı bildirilen her bir bilgi ve diğer yükümlülükler için ayrı ayrı özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Söz konusu fiiller için kesilecek özel usulsüzlük cezasının üst sınırı, her bir bildirim için kesilecek cezanın toplam tutarı dikkate alınarak değerlendirilecektir.

Örnek 14- 213 sayılı Kanunun mükerrer 257 nci maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendi gereğince bildirim yükümlülüğü bulunan (R) A.Ş., 2024/9 dönemine ilişkin olarak verdiği bildirimde 100 adet ilan bilgisini bildirmesi gerekirken 70 adet ilan bilgisi bildirmiştir. Yapılan tetkikler sonucunda bildirim yapılan ilan bilgilerinden 10 adedinin de eksik bilgi içerecek şekilde bildirildiği tespit edilmiştir. Ayrıca, söz konusu mükellefin 2024/10 dönemine ilişkin yaptığı bildirimde 1000 adet ilan bilgisi bildirmesi gerekirken 100 adet ilan bilgisini bildirdiği tespit edilmiştir.

Buna göre, 2024/9 dönemine ilişkin olarak bildirim görevini eksik yerine getiren mükellef adına, bildirilmeyen ve eksik bildirilen her bir ilan bilgisi için ayrı ayrı olmak üzere 40 adet 20.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir. 2024/10 dönemine ilişkin olarak da bildirilmeyen 900 adet ilan bilgisi için mükellef adına kesilmesi gereken cezanın maddede yer alan üst sınırı aşması nedeniyle, kesilecek özel usulsüzlük cezasının üst sınır olan 10 milyon TL olarak uygulanması gerekmektedir.

V-) Cezalarda indirim ve uzlaşma

1. 213 sayılı Kanunun 376 ncı maddesinde, mükellef veya vergi sorumlusu; ikmalen, resen veya idarece tarh edilen vergiyi veya vergi farkını ve vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısını ihbarnamelerin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse kesilen cezanın yarısının indirilmektedir.

2. 2024 yılı için 23.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları içinse söz konusu indirim oranı yüzde yetmiş beş olarak uygulanacaktır.

3. 2024 yılı için 23.000 Türk lirasını aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezası kesilen mükellefler, vergi/ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde uzlaşma talep edebilecekler ve 213 sayılı Kanunun “Uzlaşma” başlıklı Üçüncü Bölümünde yer alan ilgili hükümlerden faydalanabileceklerdir.

VI-) Tekerrür

VUK’nın 339’uncu maddesine göre vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.