- GİRİŞ :
Amortisman , 213 sayılı VUK’nun 313. Maddesinde “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder” şeklinde tanımlanmıştır.
Günümüz mali düzenlemelerinde önemli değişiklikler ile karşı karşıya kalan “ binek otomobil” gider kısıtlaması ve amortisman uygulamaları 7194 sayılı Kanunun 13. Maddesi ile yeni bir hal almış bulunmaktadır. Artık, binek otomobillerin maliyet kaydı, gider yada maliyet yapılacak unsurların takibi, amortisman uygulaması özellikle takibi gereken ve sıkça hata yapılacak konuların başını çekmektedir. Vergi incelemelerinde ilk bakılan konuların başında yer alan amortisman uygulamaları ve fonlar tarhiyatların çokça yapıldığı konuların başında gelmektedir.
Son zamanlarda mali idare bırakınız amortisman ve yenileme fonu uygulamalarında hata arayıp ceza kesmeyi, artık binek otomobillerin markalarına, kullanılan işyerinde aracın lüks sınıfta yer alıp almamasına göre dahi vergi ve ceza keser hale gelmiştir.
Binek otomobillerde 7194 sayılı kanunun yürürlüğe girdiği 05/12/2019 tarihinden itibaren amortisman uygulamasında da değişikliğe gidilmiştir. 213 sayılı VUK’nun 320/b maddesinde açıklanan kıst amortisman uygulamasında , yasanın yürürlük tarihinde sonra kıstın da kıstı uygulamasına geçilmiştir. Bu uygulama aynı kanunun 328. Maddesinde yer alan yenileme fonu uygulamasını nasıl etkilemiş/etkileyecektir maalesef yasal düzenlemelerde açıklığa kavuşturulmamış ve gri alan olarak kalmıştır.
Yazımızda, binek otomobiller ile ilgili düzenlenen ve kıstın kıstı dediğimiz amortisman uygulaması ve bu amortismana tabi tutulan aracın yenilenmesine karar verilmesi halinde, yenileme fonu uygulamasında karşılaşılacak yorum farklılarını ve görüşlerimizi açıklayacağız.
- BİNEK OTOMOBİLLERDE KISTIN KISTI AMORTİSMAN UYGULAMASI:
Bilindiği üzere binek otomobillerde amortisman uygulamasında farklılık
bulunmakta olup, 213 sayılı VUK’nun 320. Maddesinde gerekli açıklamalar yapılmıştır. Pek tabidir ki; bu yaptığımız açıklama ve anlatımlarımız, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin işletilmesi veya kiraya verilmesi ile iştigal edenleri kapsamamaktadır. Kapsama girenlerde ne değişti?
Kapsama giren mükellefler, binek otomobillerine amortisman hesaplanırken, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayırır, amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir şeklinde idi. Bu hesaplama yöntemi ile normal amortisman hesaplama yöntemi arasında en önemli fark, daha az tutarda amortisman gider yazılmaktaydı. Bu duruma “kıst amortisman” diyorduk. Ancak 7194 sayılı kanun ve akabinde yayınlanan 311 seri nolu Gelir Vergisi genel Tebliği ile yapılan düzenleme ile kıst amortisman bir kısıt daha getirilmiş oldu.
311 seri nolu tebliğin 15. Maddesinde binek otomobillere ilişkin amortisman giderlerinin hesaplanması ve gider kaydına dair yapılan açıklama gereği; yine faaliyetleri kısmen yada tamamen binek otomobillerin kiralanması yada çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaç için edindikleri hariç olmak üzere, ÖTV ve KDV hariç ilk iktisap bedeli 2020 yılı için 160.000 TL , söz konusu vergilerin tercihen maliyet bedeline eklenmesi veya binek otomobillerin ikinci el olarak iktisap edilmesi hallerinde, amortismana tabi olacak tutarın 2020 yılı için 300.000 TL’yi aşan binek otomobillerin her birisi için ayrılacak amortisman en fazla bu tutara isabet eden kısım için gelir ve kurumlar vergisi açısından safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacak diyerek, bir kısıtlama daha getirmiştir. Bu durumda 12 Nisan 2020 tarihinde aldığınız aracın ÖTV ve KDV dahil fiyatının 800.000 TL olması halinde ve ÖTV ve KDV’yi maliyet olarak kayıtlamayı tercih etmeniz durumunda;
Birinci kısıt, aldığınız araca kıst amortisman ayıracağınızdan 2020 yılı için ocak-şubat ve mart aylarına isabet eden amortismanı gider yazamayacaksınız.
İkinci Kısıt ise aldığınız aracın amortisman hesabı yaparken dikkate alacağınız tutar en fazla 160.000 TL (300.000 TL) olacaktır.
Yapılan bu düzenleme ile gelir vergisi kanunun 40. Maddesinde gider yazılabilecek amortisman tutarlarına sınırlama getirilmiş, zaten kıst amortisman hesabı ile ticari araçlardaki gibi aracın alındığı aya bakılmaksızın alındığı aydan sonraki aylar için amortisman hesap edilen binek otomobiller için ikinci bir kısıt getirilmiş olup, biz buna kıst amortismanın kıstı ismini vermiş olduk. Peki bu durumda yasanın açıklamayı unuttuğu yada daha sonra açıklamayı düşündüğü yenileme fonu uygulamasına etkisi ne olacak , asıl yazımızın konusu bu hususların incelenmesi olacaktır.
- BİNEK OTOMOBİLLERDE YENİLEME FONU VE AMORTİSMAN UYGULAMALARI KARŞISINDAKİ DURUMU.
213 sayılı VUK’nun 328. Maddesinde amortismana tabi malların satılması hususu anlatılmış, aynı maddenin son iki bendinde ise yenileme fonu uygulaması yer bulmuştur. İlgili madde kapsamında, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarı da yapılan açıklamalar çerçevesinde, yeni değerlerin iktisabında kullanılan kâr, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur şeklinde açıklanmıştır.
7194 sayılı kanun ve akabinde 311 seri nolu Gelir Vergisi tebliği ile binek otomobillerde amortisman ayrılmasında üst bir limit belirlendiğine göre; bu limiti aşan tutarlar yenileme fonu hesabına konulmayacak mı, konulacak ise yenilendiği dönemdeki limit dikkate alınarak aşan tutar gelir hesaplarına mı çekilecek, yada belirlenen limitler üzerinden amortisman itfa edildikten sonra itfa edilemeyen fondaki bakiye , o tarihte mi gelir yazılacak gibi bir çok soru kafalarda oluşmuş durumda ve tebliğde bu yönde bir açıklama yapılmamıştır.
Yapılan düzenleme ile ilgili tebliğde verilen örnek üzerinde satış bedelini değiştirerek açıklamaya çalışalım.
Örnek 13: İnşaat işiyle iştigal eden kurumlar vergisi mükellefi (TDE) Ltd. Şti. 1/9/2020 tarihinde vergisiz fiyatı 240.000 TL olan bir adet binek otomobil satın almıştır. Söz konusu araç için mükellef tarafından ödenen özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi tutarı toplamı 354.720 TL olup, mükellef tarafından binek otomobilin iktisabı için ödenen vergiler safi kazancın tespitinde tercihen doğrudan gider olarak dikkate alınmıştır. Adı geçen mükellef söz konusu binek otomobili 2/1/2024 tarihinde 630.000 TL bedel karşılığında satmıştır.
Buna göre, işletme kayıtlarına vergisiz satış fiyatı üzerinden alınan binek otomobil için 2020 yılında en fazla 160.000 TL’ye isabet eden kısım için ayrılan amortisman, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. Mükellef kurum tarafından bu kapsamda yıllar itibarıyla ayrılan amortisman tutarları aşağıdaki gibidir:
Diğer taraftan, 193 sayılı Kanunun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi, 68 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi ile bu Tebliğin 13 üncü maddesinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, mükellef kurum tarafından iktisap edilen binek otomobil için ödenen ve tercihen gider olarak dikkate alınan özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi tutarı toplamı olan 354.720 TL’nin 2020 yılı için azami 140.000 TL’si safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek, söz konusu tutarı aşan (354.720 TL – 140.000 TL) 214.720 TL kanunen kabul edilmeyen gider olarak mükellef kurumun 2020 hesap dönemi kurum kazancına ilave edilecektir.
Mükellef kurumun binek otomobilini 2024 yılında sattığında yapması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır (KDV ihmal edilmiştir):
102- Bankalar 630.000
257- Birikmiş Amortisman 106.666
254- Taşıtlar 240.000
679- Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 496.666
(3) Mükelleflerin aktiflerinde yer alan binek otomobiller için amortismana esas bedelden daha fazla tutar üzerinden amortisman ayırmaları halinde, genel hükümlere göre ayrılan amortisman tutarı ile amortismana esas bedel üzerinden ayrılan amortisman tutarı arasındaki fark, kanunen kabul edilmeyen gider sayılarak, o yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi kazancına ilave edilecektir. Söz konusu binek otomobillerinin mükellefler tarafından satışı halinde ise ilgili yıllarda amortisman ayırma aşamasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak kazanca ilave olunan tutarların toplamı mükelleflerce vergiye tabi olmayan gelir olarak dikkate alınacak ve bu tutar, gelir veya kurumlar beyannamesinde “Diğer İndirimler” satırında gösterilmek suretiyle kazanç üzerinden indirim konusu yapılabilecektir.
Yukarıdaki satış bedeli değiştirilmiş örnek üzerinden ,otomobil satış karı olan 496.666 TL’nin yenileme fonuna alınması halinde ve varsayalım ki 2024 yılında ikinci el otomobil alınması yada sıfır alınması halinde ÖTV ve KDV’nin maliyete dahil edilmesi durumunda, amortisman ayrılacak tutarın 360.000 TL olduğu varsayılacak olur ise;
- Bu durumda yenileme fonuna alınabilecek ve vergilendirilemeyecek satış kazancı en fazla 360.000 TL’mi olacaktır.
- Aracın satıldığı tarihte , yenileme fonuna konulan tutarın üç yıl içerisinde aynı neviden yeni bir araç alımında kullanılacağına ve 3 yıl sonraki amortisman ayırılacak tutarın belli olmaması nedeniyle, satış kazancının tamamı yenileme fonuna alınarak, yenilendiği dönemdeki tutara göre düzeltme mi yapılacak,
- Satış karı yenileme fonuna tamamen alınacak, yenilenen aracın amortismanı ile itfa edildikten sonra kalan tutar mı gelir hesaplarına intikal ettirilecek. Bu varsayımın doğru olduğu kabul edilecek olur ise, yenileme fonuna alınan tutar ile iki yıl sonra yeni bir araç alınması halinde, bu araç üzerinden ayrılan amortismanın(5 yılda %20) yenileme fonundan mahsup edileceğini düşünür isek ve aracın amortisman oranı da %20 olduğuna göre, amortisman ile itfa edilemeyen fon bakiyesi 7 yıl sonra mı gelir hesaplarına intikal edecek.
IV-SONUÇ:
Bu varyasyonların sayısı artırılabilir. Ancak, binek otomobil işletenlerin bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, binek otomobilin yenilenmesi kararı ardından yenileme fonuna alınacak tutarın ne olacağının ve yenilendiği dönemdeki amortisman ayırma limiti üzerinde kalan tutarın hangi dönemde gelir hesaplarına intikal edeceğinin 213 sayılı VUK ile ilgili bir tebliğ ile düzenlenmesinde fayda olacaktır.
ZÜBEYİR ÜLGER
YMM
Kaynak: www.bdTurkey.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)
