Vergi alanında, Marquez’in ‘Yüz Yıllık Yalnızlık’ı gibi, ‘Yüz Yıllık Belirsizlik’ ismini verebileceğimiz bir eser yaratıyor gibiyiz. 1980’li yıllardan bugüne, geçici maddelerde düzenlenip, bir ara kalıcı madde yapılıp sonra tekrar geçici sonrasında da 2006 yılından beri yeni (5520 sayılı ) Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e bendinde varlığı kalıcılaştırılan istisna ile ilgili belirsizliklerin halen devam ettirilmesi ve 2024 tarihli bir mukteza ile bu belirsizliklerin daha da artırılması üzerine bu yazıyı kaleme alma zorunluluğu hissettim.
Bahse konu düzenleme
Gazete yazısı olduğu için yer kaplamasın diye buraya almadım. KVK’nın 5. maddesinin 1/e bendini açıp birlikte okuyup tekrar buraya bakalım. Bir yandan da bu yazıyı okurken madde metni hep önümüzde açık kalsın. Her seferinde dönüp bakın. Düzenlemeden görüleceği üzere istisnanın uygulanabilmesi için;
-Bu iştirakin en az iki tam yıl bilanço aktifinde tutulmuş olması,
-‘Satış kazancının istisnadan yararlanan’ kısmının (kazancın yüzde 75’inin 27.11.2024 itibarıyla yüzde 50’sinin)pasifte özel bir fon hesabında beş yıl tutulması gerekmektedir.
-Satış bedeli iki yıl içinde tahsil edilmiş olmalıdır.
-Fonda tutulan tutar ancak sermayeye ilave edilebilir.
-Fonda tutulan kısım, başka bir hesaba nakledilir, işletmeden çekilir, dar mükelleflerde yurt dışına aktarılır, şirket beş yıllık sürede tasfiye edilirse daha önce istisna tutulan kısım vergilenir.
-Menkul kıymet ticareti ile uğraşan kurumlar istisnadan yararlanamaz. Madde metni oldukça belirgin ve basitken, konu tebliğ ve mukteza açıklamaları, incelemelerdeki eleştiriler ve yargı kararları ile içinden çıkılmaz bir hal almıştır. Kanunda olmayan bir çok kavram ve kriter türetilmiş ve bu türetilen kavram ve kriterlerden hareketle sonuçlara varılmıştır.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
Şimdi, Tebliğin “5.6.2.3.4.2., 5.6.2.4.1. , 5.6.2.4.4.” bölümlerini de hem okuyun hem de bu yazıyı okurken önünüzde açık tutun. Tebliğde, ‘Menkul kıymetler’ grubu hesaplarına kaydedilenlerin satışında istisnadan yararlanılamayacağı, ‘Mali duran varlıklar’ grubu hesabına kaydedilenlerin satışı halinde istisnadan yararlanılabileceği ifade edilmiştir.
Tebliğe göre, satış sonucu mali yapıda bir iyileşmenin olması gerektiği için, iştirakin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, kat karşılığında arsa devrinde olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa işlemlerinde de söz konusu istisna hükmü uygulanmayacaktır.
Tebliğe göre, mevcut borçlar karşılığında rızaen veya icra yoluyla devredilmesi işlemleri ile kamulaştırma işlemleri ise kurumların finansman olanaklarını artıracağından istisna uygulaması kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Tebliğe göre, bağlı değerin bir başka bağlı değere dönüşmesi sonucu doğuran, işletmeye nakit girişi sağlamayan, ekonomik açıdan ilave imkan yaratmayan işlemler de istisnadan yararlanılamayacaktır.
Konu neden belirsizleşiyor?
Tebliğ açıklamalarında yaratılan ilave kavramlar üzerinden yapılan incelemeler, muktezalar ve yargı kararları ile konuya ilişkin kavramlar giderek karmaşıklaştı. Tebliğdeki açıklamalara ilave olarak muktezalarda geçen aşağıdaki kavramlar da belirsizliği artırdı.
-Ekonomik açıdan firmalara ilave imkan sağlamayan işlemler, lİlişkili kişi ve kurumlar arasında yapılacak taşınmaz ve iştirak hissesi satışlarından fiktif olarak elde edilecek kazançlar,
-Fonksiyonel olarak benzer sabit kıymetlere kanalize edilmesi durumunun da istisnanın ‘amacına’ uygun düşmeyeceği, 2024 tarihli muktaza ile bir adım daha ileri geçildi. Son muktezaya göre, holding tarafından grup içi şirketlere iştirak satışından elde edilen kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi MÜMKÜN DEĞİLDİR.
Ancak grup şirketlerinin aktifinde bulunan, gerek diğer grup şirketlerinin gerekse grup dışı şirketlerin iştirak hisselerinin, nakde dönüştürülmesi suretiyle şirket mali yapısının güçlendirilmesi amacıyla diğer grup şirketleri ve üçüncü kişilere satışından elde edilen kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi MÜMKÜNDÜR. İştirak hissesi satışından elde edilen HASILATIN, sektör veya faaliyet alanı değişikliği, bir şirketin hisse çoğunluğuna sahip olma ve BENZERİ ekonomik fayda sağlayan amaçlar dışında, yeni iştirak hisseleri satın alınması için kullanılması durumunda, bir bağlı değerin başka bir bağlı değere dönüştürülmesi nedeniyle, hasılatın söz konusu bağlı değer için kullanılan kısmıyla ilgili olarak istisnadan yararlanılması mümkün değildir.
“Satıştan doğan kazanç”
Madde metninde ‘satıştan doğan kazancın istisnadan yararlanan kısmı’ ibaresine yer verilmiştir. İstisna, normalde vergiye tabi tutulacak kazancın vergi dışı bırakılmasını amaçlamaktadır. Kazanç kabaca iştirak satış hasılatından iştirak maliyetinin düşülmesi suretiyle bulunacaktır. Satıştan doğan kazancın istisnadan yararlanan kısmı bulunan bu kazancın 27.11.2024 tarihinden itibaren yüzde 50’si vergiden istisna edilmiştir.
-Fona alınacak,
-İşletmeden çekilirse vergilenecek,
-Sermayeye ilave edilebilecek,
-Dar mükelleflerde ana merkeze aktarılırsa iptal edilecek istisna,
-Fon hesabında başka bir hesaba nakledilme halinde vergilenecek,
-Tasfiye halinde vergilenecek, tutar hep AYNIDIR. Diğer bir ifade ile madde metninde geçen tüm bu ifadeler, satıştan doğan kazancın istisnadan yararlanan kısmına işaret etmektedir. Peki: lştirak satış hasılatının serbest kısmı nedir?
-Kısıtlı fon tutarı kısmı hangisidir?
-Beşinci madde ile getirilen istisna, hasılata mı kazanca mı getirilmiştir?
-27.11.2024 öncesi satışlara, hangi istisna oranı uygulanacak? Konu üzerinde durmaya, birlikte tartışmaya devam edeceğiz.
