11 SERİ NO.LU KATMA DEĞER VERGİSİ GENEL UYGULAMA TEBLİĞİNDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR TEBLİĞ İLE YAPILAN DİĞER DEĞİŞİKLİKLER

15 Şubat 2017 tarihli ve 29980 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV uygulamasına yönelik olarak çok sayıda yeni düzenleme ve değişiklikler yapıldı. Bunlar arasında çok önem taşıyanları ayrı sirküler halinde ilettik. Bu Sirkülerimiz ile de, aynı Tebliğ ile yapılan diğer düzenlemeleri ve değişiklikleri inceleyerek, açıklamalar yapacağız.

Kısmi KDV Tevkifatı Yapacak Olan “Belirlenmiş Alıcılar” Kapsamına “Büyükşehir Belediyelerinin Su Ve Kanalizasyon İdareleri” Eklendi

Bilindiği üzere, KDV Kanununun (9/1) inci maddesine göre, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisine sahiptir. Vergi alacağını güvence altına almak amacıyla düzenlenen bu madde sadece ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlar için öngörülmüş değildir. Maliye Bakanlığı, bunların dışında gerekli gördüğü diğer hallerde de verginin ödenmesinden işleme taraf olanları sorumlu tutabilecektir. Maddede belirtilen işlemlere taraf olanlar, kendine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kişi ve/veya kurumlardır. Bunlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten mükellef gibi sorumlu olacaklardır.

KDV tevkifatı ihtiyari bir uygulama olmayıp, Maliye Bakanlığınca tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur. Diğer taraftan, Maliye Bakanlığınca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir. KDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya hizmeti yapanlar tarafından değil, bu işlemlere muhatap olanlar tarafından kısmen veya tamamen vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir. KDV uygulamasında tam ve kısmi tevkifat olmak üzere iki farklı tevkifat uygulaması bulunmaktadır: “Tam tevkifat” işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının işleme muhatap olan alıcılar tarafından beyan edilip ödenmesi; “kısmi tevkifat” ise hesaplanan verginin Maliye Bakanlığınca belirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılar tarafından, diğer kısmının ise işlemi (teslim veya hizmeti) yapan tarafından beyan edilip ödenmesidir.

Kısmi tevkifat uygulamasına konu olacak işlemler, kısmi tevkifat yapacak olanlar ile kısmi tevkifatın usul ve esasları KDV Genel Uygulama Tebliği’nde belirlenmiştir. Kısmi tevikfat uygulaması kapsamına giren işlemler, söz konusu Tebliğin (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsamındaki işlemler olup, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecek; tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir. Kısmi tevkifat uygulanacak işlemler, söz konusu bölümlerde belirtilenlerle sınırlı olup, bunlar dışındaki işlemlerde işleme muhatap olanlar tarafından kısmi tevkifat yapılmayacaktır.

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde belirlenmiştir:

a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir)

b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):

- 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri,

- Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,

- Döner sermayeli kuruluşlar,

- Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,

- Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,

- Bankalar,

- Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),

- Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,

- Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,

- Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,

- Payları Borsa İstanbul (BİST)A.Ş.’nde işlem gören şirketler,

- Kalkınma ve yatırım ajansları.

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, belirlenmiş alıcıların sayıldığı (b) alt bendine "– Bankalar," satırından sonra gelmek üzere "– Büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idareleri," satırı eklenmiştir. Bu şekilde, büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idareleri, kısmi KDV tevkifatı uygulamasında “belirlenmiş alıcılar” kapsamına dahil edilmiştir. Büyükşehir statüsünde olmayan belediyelerin su ve kanalizasyon idareleri-birimleri ise, bu kapsama girmemektedir.

Buna göre, Büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idarelerinin, 15 ŞUBAT 2017 tarihinden itibaren aşağıda belirtilen mal ve hizmet alımlarında KDV Genel Uygulama Tebliği’nde belirtilen oranlarda KDV tevkifatı yapmaları gerekmektedir:

Yapım İşleri ile Bu İşlerle Birlikte İfa Edilen MühendislikMimarlık ve Etüt-Proje Hizmetleri

Etüt, PlanProje, Danışmanlık, Denetim ve Benzeri Hizmetler,

Makine, Teçhizat, Demirbaş ve Taşıtlara Ait Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetleri

Yemek Servis ve Organizasyon Hizmetleri

İşgücü Temin Hizmetleri

Yapı Denetim Hizmetleri

Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri, Çanta ve Ayakkabı Dikim İşleri ve Bu İşlere Aracılık Hizmetleri

Spor Kulüplerinin Yayın, Reklâm ve İsim Hakkı Gelirlerine Konu İşlemleri

Temizlik, Çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri,

Servis Taşımacılığı Hizmeti

Her Türlü Baskı ve Basım Hizmetleri

Külçe Metal Teslimleri

Bakır, Çinko, Alüminyum ve Kurşun Ürünlerinin Teslimi

Hurda ve Atık Teslimi

Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kâğıt, Cam Hurda ve Atıklarından Elde Edilen Hammadde Teslimi

Pamuk, Tiftik, Yün ve Yapağı ile Ham Post ve Deri Teslimleri

Ağaç ve Orman Ürünleri Teslimi

Tevkifat Yapılmaması Gerektiği Halde Sehven Yapılan ve KDV İadesine Konu Olan Tevkifatlı İşlemlerde Düzeltme Yapılmaması

Yukarıda da ifade edildiği üzere, Maliye Bakanlığı’nca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde veya tevkifat yapacak alıcılar kapsamında olmayan gerçek veya tüzel kişiler tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir. Ancak, uygulamada, yanlış bilgilendirme, ileriye dönük kendisini güvence altına alma vb. nedenlerle alıcıların KDV tevkifat yaptıklarına sıkça rastlanmaktadır. Bu gibi durumlarda, nasıl işlem yapılacağı, düzeltme yapılıp yapılmayacağı, kendisinden tevkifat yapılanların bu KDV’leri iade olarak aldığı durumlarda ne şekilde işlem yapılacağı konusu muğlaktı.

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (I/C-2.1.4.3.) bölümünün sonuna aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.

"Diğer taraftan fazla veya yersiz tevkif edilen KDV'nin alıcı tarafından beyan edilip ödenmiş olması halinde, alıcı ve satıcının yazılı talebi üzerine, alıcıya fazla veya yersiz ödenen KDV'nin iade edilmemesi kaydıyla, fazla veya yersiz tevkif edilen vergiye göre satıcının yapmış olduğu beyana ve bu beyana istinaden kısmi tevkifat uygulamasından kaynaklanan iadeye ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Ancak, fazla veya yersiz KDV tevkif edildiğinin, satıcıya KDV iadesi yapılmadan önce anlaşılması halinde, fazla veya yersiz tevkifata ilişkin satıcıya KDV iadesi yapılmaz. Bu durumda işlemlerin tevkifat uygulanmadan önceki hale döndürülmesi gerekir.

Örnek: (A) Ltd. Şti. KDV mükellefi olmakla birlikte, belirlenmiş alıcılar kapsamında değildir. (A) Ltd. Şti. fabrika binasını inşaat taahhüt hizmeti almak suretiyle (B) İnşaat A.Ş.'ne yaptırmış olup, (A) Ltd. Şti. tevkifata tabi olmadığı halde bu işlem nedeniyle hesaplanan 400 TL KDV üzerinden (2/10) oranına tekabül eden 80 TL KDV'yi tevkif ederek 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmiş ve ödemiştir. (B) İnşaat A.Ş. ise hesaplanan KDV'nin tevkif edilmeyen 320 TL'lik kısmını 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmiş ve tevkif edilen 80 TL KDV'nin 50 TL'sini iade almıştır. Ancak bu işlemle ilgili olarak tevkifat yapılmaması gerektiğinin sonradan anlaşılması durumunda, (A) Ltd. Şti. ile (B) İnşaat A.Ş.'nin talep etmeleri halinde, (B) İnşaat A.Ş.'nin KDV Beyannamesinde ve almış olduğu KDV iadesinde herhangi bir düzeltme yapılmayacaktır. Ayrıca (A) Ltd. Şti.'ne fazla ve yersiz tevkif ederek ödediği KDV'ye ilişkin herhangi bir KDV iadesi yapılmayacaktır."

Maliye Bakanlığı bu düzenleme ile, yaşanan soruna pratik ve yerinde bir çözüm getirmiş, tarafların mağdur olmasını engellemiştir.

Tevifatlı İşlemlerden Doğan İadelerin Mahsubunda Vergi İnceleme Raporu Aranılması Uygulamasında Bir (-), Bir (+)

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (I/C-2.1.5.2.1.) bölümünün sekizinci ve onuncu paragrafları sırasıyla aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

"5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu ile yerine getirilir."

"5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. İadenin YMM raporu ile talep edilmesi ve bu iadenin 5.000 TL'yi aşan kısmı için teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, YMM raporu sonucuna göre çözülür."

Peki, yapılan bu değişiklikler ne anlama geliyor?

a) Değişmeden önceki uygulamaya göre; kısmi tevkifat uygulanan temizlik, bahçe ve çevre bakım hizmetleri, makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetleri, her türlü yemek servisi ve organizasyon hizmetleri, etüt, plan-proje, danışmanlık, denetim ve benzeri hizmetler, fason olarak yaptırılan tekstil ve konfeksiyon işleri ile fason ayakkabı ve çanta dikim işleri ve fason işlerle ilgili aracılık hizmetleri, yapı denetim hizmeti, servis taşımacılığı hizmeti, her türlü baskı ve basım hizmeti, işgücü temin hizmeti, turistik mağazalara verilen müşteri bulma/götürme hizmeti ile ilgili KDV iade alacaklarının mahsubunu isteyen mükelleflerin 5.000 TL’yi aşmayan mahsup talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirilmekte, 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri ise sadece teminat ve/veya vergi inceleme raporu sonucuna göre yapılmakta, 5.000TL’yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde teminat, VİR ile çözülmekteydi.

11 No.lu Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin söz konusu kısmının 8. Paragrafı,

“5.000TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri ise sadece teminat ve/veya vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. 5.000 TL’yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde teminat, VİR ile çözülür.”

Şeklinde iken,

"5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu ile yerine getirilir."

Olarak değiştirilmiştir.

Yapılan bu değişiklik ile, yukarıda belirtilen tevkifatlı işlemlerden doğan 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade taleplerinin teminat karşılığı yapılması uygulaması yürürlükten kaldırılmıştır. Yani, yukarıda belirtilen tevkifatlı işlemlerden doğan 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri 15 ŞUBAT 2017 tarihinden itibaren teminat karşılığı yapılmayacak, sadece vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilecektir. Yapılan bu değişiklik ile, bu kapsamda KDV iadesi doğan mükelleflerin mahsuben iade imkanları vergi inceleme raporu şartına bağlanarak, iyice zorlaştırılmıştır.

b) Değişmeden önceki uygulamaya göre, tevkifat uygulanan; yapım işleri ile bu işlerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri, spor kulüplerinin yayın, isim hakkı ve reklâm gelirlerine konu işlemleri, 5018 sayılı Kanuna ekli cetveller kapsamındaki idare, kurum ve kuruluşlara ifa edilen ve Tebliğde belirtilmeyen diğer bütün hizmet ifaları ile ilgili 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile yerine getirilmekte, 5.000 TL’yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile çözülmekteydi.

11 No.lu Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin söz konusu kısmının 8. Paragrafı,

“ 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri ise vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile yerine getirilir. 5.000 TL’yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile çözülür.”

Şeklinde iken,

"5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. İadenin YMM raporu ile talep edilmesi ve bu iadenin 5.000 TL'yi aşan kısmı için teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, YMM raporu sonucuna göre çözülür."

Olarak değiştirilmiştir.

Yapılan değişikliğin incelenmesinden de fark edileceği üzere, belirtilen işlemlerden doğan 5.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade taleplerinin teminat karşılığı yerine getirildiği durumlarda, verilen teminatların Vergi İnceleme Raporu sonucuna göre çözülmesi uygulaması kaldırılmış, bu teminatların sadece YMM Raporu ile çözülmesi uygun görülmüştür. Bu da, mükelleflere getirilen bir kolaylıktır.

Uluslararası Roaming Anlaşmalarındaki KDV İstisnasının Belgelendirilmesinde Yaşanan Aksaklık Çözüldü

KDV Kanununun 11/1-a maddesine göre, uluslararası roaming (dolaşım) anlaşmaları kapsamında yurtdışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetleri, ilgili ülkeler itibarıyla karşılıklı olmak kaydıyla KDV’den istisna bulunmaktadır. Roaming istisnasının, yurtdışındaki müşteriye düzenlenen hizmet faturası ile tevsik edilmesi, ayrıca ilgili ülke itibarıyla karşılıklılığın varlığına ilişkin olarak, yurtdışındaki müşteri tarafından ilgili ülke resmi makamlarından alınan belgenin de ibraz edilmesi gerekmektedir. Ancak, uygulamada, ilgili ülke itibarıyla karşılıklılığın varlığına ilişkin olarak ilgili ülke resmi makamlarından alınacak belgenin temininde güçlüklerle karşılaşılmaktadır.

Bu durumu gözönüne alan Maliye Bakanlığı, yayımladığı 11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (II/A-3.3.) bölümünün birinci paragrafının sonuna aşağıdaki cümleleri eklemiştir.

"Bu belgenin alınamadığı durumlarda, istisna kapsamında işlemi beyan eden mükellefin ilgili ülkede kendisine verilen roaming hizmetine KDV uygulanmadığını tevsik eden fatura örneği de bu belgenin yerine geçer. Ancak, bu şekilde tevsik edilmiş olsa dahi ilgili ülkede karşılıklılık uygulanmadığının tespit edilmesi halinde, daha önce hesaplanmayan KDV ve buna ilişkin ceza ve faizlerin mükelleften aranacağı tabiidir."

Yapılan değişikliğin incelenmesinden de fark edileceği üzere, Maliye Bakanlığı çözümcü bir yaklaşımla, söz konusu belgenin alınamadığı durumlarda, istisna kapsamında işlem beyan eden mükellefin ilgili ülkede kendisine verilen roaming hizmetine KDV uygulanmadığını tevsik eden fatura örneğinin de bu belgenin yerine geçmesi uygun görmüştür. Ancak, bu şekilde tevsik edilmiş olsa dahi, sonradan ilgili ülkede karşılıklılık uygulanmadığının tespit edilmesi halinde, daha önce hesaplanmayan KDV ve buna ilişkin ceza ve faizler mükelleften aranılacaktır. Yapılan bu düzenleme, son derece yerinde ve mükelleflerin işlemlerini kolaylaştırıcı doğrultudadır.

DİİB Sahibi Mükelleflerin İadesini Talep Edeceği KDV Tutarının Hesabı Değişti

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (II/A-9.1.) bölümünün son paragrafının birinci cümlesi,

“Öte yandan, 3065 sayılı Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükellefin iadesini talep edeceği KDV tutarı, ihraç kaydıyla teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu malların üretimi için yurtiçi ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği mallar nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamaz. Ayrıca bu kapsamda yapılan işlemlerde, imal edilen mallar ihraç edilmeden herhangi bir iade işlemi yapılamaz.”

Şeklinde iken,

“ Öte yandan, 3065 sayılı Kanunun geçici 17 nci maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükellefin iadesini talep edeceği KDV tutarı, ihraç kaydıyla teslim bedeli ile bu malların üretimi için yurtiçi ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği malların bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz."

Olarak değiştirilmiştir.

Yapılan bu değişikliğe göre, KDV Kanununun geçici 17. Maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükelleflerin iadesini talep edeceği KDV tutarı, tecil-terkin uygulayarak teslim ettiği mal bedeli ile bu malların üretimi için yurtiçi ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği malların bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamayacaktır. Bu düzenleme, 15 ŞUBAT 2017 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

Serbest Bölgelere veya Bu Bölgelerden Yapılan İhraç Amaçlı Yük Taşıma İşlerine İlişkin İstisnanın Esasları Belirlendi

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (II/F-4.9.) bölümü,

“4.9. Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler

3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesine göre, serbest bölgelerde verilen hizmetler KDV’den müstesnadır. Ancak yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurt içine yönelik olarak verilen hizmetler KDV’ye tabidir.

İstisnanın kapsamına yalnızca serbest bölgede ifa edilen hizmetler girmektedir.

Konuyla ilgili örneklere aşağıda yer verilmiştir.

Örnek 1: Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) firmasına serbest bölgeye gelinerek makine bakım-onarım hizmeti verilmesi 3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesi kapsamında KDV’den istisna iken, (A) şirketinin serbest bölge dışından araç kiralaması KDV’ye tabi bulunmaktadır.

Örnek 2: İthalat ve ihracat konusu malların (B) firmasınca serbest bölgelerden limanlara, limanlardan serbest bölgelere karayolu ile taşınması işleminin 3065 sayılı Kanunun genel hükümleri çerçevesinde KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.”

Şeklinde iken,

"4.9. Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler ile Bu Bölgelere İlişkin Yük Taşıma İşleri

3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesine göre, serbest bölgelerde verilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri KDV'den müstesnadır.

Söz konusu istisnanın kapsamına, yalnızca serbest bölgede ifa edilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri girmektedir. İhraç amaçlı yük taşıma işleri dışında, yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler KDV'ye tabidir.

Buna göre, serbest bölgeden bir limana veya bir gümrük çıkış kapısına ihraç malının taşınması işi KDV'den istisnadır. Serbest bölgede üretilecek mamulün üretiminde kullanılacak malların yurtiçinden serbest bölgeye, serbest bölgeden bir başka serbest bölgeye taşınması da istisna kapsamında değerlendirilecektir. Diğer taraftan serbest bölgeden yurtiçine yapılacak taşıma işleri ihraç amaçlı yük taşıma işi kapsamında değerlendirilmeyeceğinden KDV'ye tabi olacaktır.

Örnek 1: Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) firmasına serbest bölgeye gelinerek makine bakım-onarım hizmeti verilmesi 3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesi kapsamında KDV'den istisna iken, (A) firmasının serbest bölge dışından araç kiralaması KDV'ye tabi bulunmaktadır.

Örnek 2: Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) A.Ş., serbest bölgede üreteceği mallara ilişkin yurtiçinden satın aldığı hammaddeleri (B) Nakliyat Ltd. Şti.'ne taşıttırmıştır. (A) A.Ş. bu hammaddeleri kullanarak ürettiği malların bir kısmını ihraç etmiş, ihraç edilen malların limana kadar taşınması işini de yine (B) Nakliyat Ltd. Şti.'ne yaptırmıştır. Ürettiği malların kalan kısmını da yurtiçine satmış ve söz konusu malları (D) Nakliyat A.Ş.'ne taşıttırmıştır. Bu durumda, (B) Nakliyat Ltd. Şti. tarafından yapılan taşıma işleri KDV'den istisna olacak, (D) Nakliyat A.Ş. tarafından yapılan taşıma işi ise ihraç amaçlı yük taşıma işi olmadığından KDV'ye tabi olacaktır."

Olarak değiştirilmiştir.

Bilindiği üzere, KDV Kanununun 17/4-ı maddesi,

“Serbest bölgelerde verilen hizmetler, deniz ve hava taşıma araçları için liman ve hava meydanlarında yapılan hizmetler,”

şeklinde iken, 24.11.2016 tarihinden geçerli olmak üzere 6761 Sayılı Kanunun 5. Maddesiyle

“Serbest bölgelerde verilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri”

olarak değiştirilmişti.

11 No.lu Tebliğ ile, yapılan bu değişikliğe paralel açıklamalar yapılmıştır. Tebliğde yapılan açıklamalar yeterli ve son derece açık olduğundan, bu konuda ek açıklama yapılmasına gerek görülmemiştir.

İndirimli Orana Tabi İşlemlerden Doğan KDV İadelerinin Yılı İçinde 5.000 TL.ye kadar Mahsuben İadesinde YMM Raporu Aranılmayacak

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (III/B-3.2.1.) bölümünün üçüncü paragrafında yer alan "mahsup talepleri" ibaresi "mahsuben iade talepleri YMM raporu," şeklinde değiştirilmiştir. Konunun daha iyi anlaşılabilmesi bakımından, söz konusu paragrafın değişmeden ve değiştikten sonraki haline aşağıda yer verilmiştir:

- Değişmeden Önceki Şekli

“Vergilendirme dönemleri itibarıyla 5.000 TL’yi aşmayan mahsup talepleri vergi inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilir, talep belgelerin tamamlandığı tarih itibarıyla geçerlik kazanır. Söz konusu belgelerin veya belgelerde yer alması gereken bilgilerin eksikliği durumunda Tebliğin (IV/A-2.1.2.) bölümündeki açıklamalar çerçevesinde hareket edilir.”

- Değişiklikten Sonraki Şekli

“Vergilendirme dönemleri itibarıyla 5.000 TL’yi aşmayan mahsuben iade talepleri YMM raporu, vergi inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilir, talep belgelerin tamamlandığı tarih itibarıyla geçerlik kazanır. Söz konusu belgelerin veya belgelerde yer alması gereken bilgilerin eksikliği durumunda Tebliğin (IV/A-2.1.2.) bölümündeki açıklamalar çerçevesinde hareket edilir.”

Yapılan bu değişikliğe göre, yılı içerisindeki vergilendirme dönemleri itibarıyla 5.000 TL’yi aşmayan mahsuben iade taleplerinde 15 Şubat 2017 tarihinden itibaren YMM raporu da aranmayacaktır. Değişiklik öncesinde, yılı içerisindeki vergilendirme dönemleri itibarıyla 5.000 TL’yi aşmayan mahsuben iade taleplerinde de YMM raporu aranılıyordu.

İndirimli Orana Tabi İşlemlerden Doğan KDV İadeleri, Mükelleflerin Organize Sanayi Bölgelerine Olan Bazı Borçlarına da Mahsup Edilebilecek

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (III/B-3.2.2.) bölümünün birinci paragrafında yer alan "doğalgaz borçlarına" ibaresi "doğalgaz borçları ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri elektrik, su, doğalgaz, internet hizmetleri, altyapı katılım payları ve aidatlara ilişkin borçlarına" şeklinde değiştirilmiş olup, aynı bölümün sonuna aşağıdaki paragraf eklenmiştir.

"İndirimli orana tabi işlemlerden doğan KDV iade alacaklarının mükelleflerin organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri elektrik, su, doğalgaz, internet hizmetleri, altyapı katılım payları ve aidatlara ilişkin borçlarına mahsubu da yukarıda belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde yerine getirilir."

Yapılan bu düzenleme ile; indirimli orana tabi işlemlerden doğan KDV iade alacaklarının mükelleflerin organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri elektrik, su, doğalgaz, internet hizmetleri, altyapı katılım payları ve aidatlara ilişkin borçlarına mahsubu imkanı getirilmiştir.

Aynı İşlem Dolayısıyla Tevkifat Ve İndirimli Oran Uygulamaları Nedeniyle KDV İade Alacağının Doğduğu Durumlarda, Hangi İadenin Öncelikle Yapılacağı Konusuna Açıklığa Kavuştu

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (III/B-3.4.1.) bölümünün sonuna aşağıdaki paragraflar eklenmiştir:

"Aynı işlem dolayısıyla, tevkifat ve indirimli oran uygulamaları nedeniyle KDV iade alacağı doğmuşsa, öncelikle tevkifattan doğan KDV alacağı iade edilir. Buna göre, indirimli orana tabi olup tevkifat uygulanan işlemlerden doğan KDV iade talepleri, bu Tebliğin (I/C-2.1.5.) bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde yerine getirilir.

Diğer taraftan indirimli orana tabi işlemlerden kaynaklanan iade tutarının hesaplanmasına ilişkin tablonun "Hesaplanan KDV" sütununa, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin tamamı (tevkif edilen tutar dahil) yazılır.

Örnek: (A) firması, dokumacı (B) firmasına 100.000 TL'lik tiftik teslim etmiştir. İndirimli orana tabi (%8) bu teslimde hesaplanan KDV (100.000x0,08=) 8.000 TL olup söz konusu teslim aynı zamanda (9/10) oranında tevkifata tabidir. (A) firmasının hem tevkifata tabi hem de indirimli orana tabi bu işleminde, tevkifata tabi tutulan (8.000x0,90=) 7.200 TL KDV'nin tevkifata ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iadesi talep edilecektir. (A) firmasının indirimli orana tabi işlemler nedeniyle iade talep etmesi durumunda ise, hesaplama tablosunun hesaplanan KDV sütununa, hesaplanan KDV'nin kısmi tevkifat uygulanmadan önceki tutarı olan 8.000 TL yazılacaktır."

Yapılan bu düzenlemeye göre, aynı işlem dolayısıyla, tevkifat ve indirimli oran uygulamaları nedeniyle KDV iade alacağı doğmuşsa, öncelikle tevkifattan doğan KDV alacağının iade edilecek, indirimli orana tabi olup tevkifat uygulanan işlemlerden doğan KDV iade talepleri, tevkifata tabi işlemlerde KDV iadesine ilişkin usul ve esaslara göre yapılacaktır. Ayrıca, indirimli orana tabi işlemlerden kaynaklanan iade tutarının hesaplanmasına ilişkin tablonun “Hesaplanan KDV” sütununa, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı (tevkif edilen tutar dahil) yazılacaktır.

İndirimli Orana Tabi İşlemlerden Doğan KDV İadelerinin Vergi İnceleme Raporuna Göre Mahsuben İadesi

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (III/B-3.4.7.) bölümünden sonra gelmek üzere başlığıyla birlikte aşağıdaki bölüm eklenmiştir.

"3.4.8. Vergi İnceleme Raporuna Göre Mahsuben İade

İndirimli orana tabi işlemlerden doğan iade alacağının, vergi inceleme raporuna göre Tebliğin (III/B-3.2.2.) bölümünde belirtilen borçlara mahsubunun talep edilmesi halinde, mahsup işlemi vergi inceleme raporu dışında kalan diğer belgelerin tamamlanmış olması şartıyla standart iade talep dilekçesinin vergi dairesine verildiği tarih itibarıyla teminat aranmadan yapılır. Vergi inceleme raporunda iadeye engel bir durumun tespit edilmemiş olması kaydıyla mahsuben iade talep edilen borcun vade tarihinden vergi inceleme raporunun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihe kadar geçen süre için gecikme zammı hesaplanmaz."

Yapılan bu düzenlemeye göre, indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade alacağının, vergi inceleme raporuna göre Tebliğin (III/B-3.2.2.) bölümünde belirtilen borçlara mahsubunun talep edilmesi halinde, mahsup işlemi, vergi inceleme raporu dışında kalan diğer belgelerin tamamlanmış olması şartıyla standart iade talep dilekçesinin vergi dairesine verildiği tarih itibarıyla teminat aranmadan yapılacaktır. Vergi inceleme raporunda iadeye engel bir durumun tespit edilmemiş olması kaydıyla mahsuben iade talep edilen borcun vade tarihinden vergi inceleme raporunun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihe kadar geçen süre için gecikme zammı hesaplanmayacaktır.

Ayrıca, KDV Genel Uygulama Tebliğinin (III/B-3.3.) bölümünün aynı mahiyette olan yedinci paragrafı kaldırılarak, mükerrerlik oluşmaması sağlanmıştır.

DİİB Kapsamında İmal Edilen Mallar KDV Hesaplanarak İhracatçılara Teslim Edilebilecek

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (IV/A-1.5.) bölümünün

- “DİİB sahibi mükellef tarafından bu belge kapsamında üretilen mallar, belge sahibi tarafından doğrudan ihraç edilebilir ya da 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) veya geçici 17 nci maddeleri kapsamında ihraç kaydıyla teslim edilebilir. Dolayısıyla DİİB sahibi mükellefin belge kapsamında yurtiçi ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği malları kullanarak ürettiği malların, DİİB sahibi mükellef tarafından KDV hesaplanarak (3065 sayılı Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci maddeleri kapsamındaki ihraç kaydıyla yapılan teslimler nedeniyle hesaplanan KDV hariç) teslimi mümkün değildir. Buna rağmen, DİİB kapsamında üretilen malların KDV hesaplanarak (3065 sayılı Kanunun (11/1-c) ve geçici 17 nci maddeleri kapsamındaki ihraç kaydıyla yapılan teslimler nedeniyle hesaplanan KDV hariç) teslim edilmesi halinde, ihracatçılara (8 Seri No.lu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile eklenen ibare; Yürürlük: 13.12.2016) (dış ticaret sermaye şirketleri ile sektörel dış ticaret şirketleri hariç) bu teslimler nedeniyle yüklenilen KDV'nin iadesi yapılamaz.”

Şeklindeki birinci paragrafı yürürlükten kaldırılmış,

- ikinci paragrafının

“DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu ürün için DİİB kapsamında aldığı girdiler nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamaz.”

Şeklindeki birinci cümlesi ise,

"DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim bedeli ile DİİB kapsamında aldığı girdilerin bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamaz."

Şeklinde değiştirilmiştir.

Her iki düzenlemede, 15 Şubat 2017 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

Yapılan bu düzenlemelere göre,

a) Dahilde işleme izin belgesi kapsamında yurtiçinden ve yurtdışından KDV ödemeksizin temin ettiği malları kullanarak imalat yapan mükelleflerin, imal ettiği malları KDV hesaplayarak teslim edemeyecekleri, eğer teslim ederlerse alıcıların bu malları alımında ödediği KDV’nin iade edilemeyeceğine ilişkin düzenleme yürürlükten kaldırılmıştır.

Bu çerçevede, 15 Şubat 2017 tarihinden itibaren DİİB kapsamında üretilen malların ihracatçılara KDV tahsil edilerek satışı mümkün hale gelmiştir. Bu durumda, ihracatçılar da DİİB sahibi mükelleflere KDV ödeyerek satın aldıkları malları ihraç etmeleri halinde, ödedikleri bu KDV’leri iade olarak talep etme imkanına sahip olmuşlardır.

b) Ayrıca, DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı KDV Kanunu’nun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağının hesabı da değişti.

Önceki uygulamada, iade edilecek KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu ürün için DİİB kapsamında aldığı girdiler nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamamakta iken, yeni yapılan düzenlemeye göre, DİİB kapsamında KDV ödemeksizin yurtiçi ve yurtdışından satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı KDV Kanunu’nun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarı, ihraç kayıtlı teslim bedeli ile DİİB kapsamında aldığı girdilerin bedeli arasındaki farka genel vergi oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutarı aşamayacaktır.

Teminat Karşılığı Alınan İade İçin 6 Ay İçinde YMM Raporu İbraz Edilemediği Durumlarda Yapılacak İşlemler NETLEŞTİRİLDİ

11 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (IV/A-4.) bölümünün beşinci paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraf eklenmiştir.

"YMM raporu ile iade talebinde bulunan mükelleflerin teminat karşılığı aldıkları iadeye ilişkin olarak;

- İadenin yapıldığı tarihten itibaren altı ay içinde bu iade ile ilgili olarak YMM raporu ibraz edilmemesi ve ek süre talebinde bulunulmaması,

- Ek süre talebinin uygun bulunmaması,

- Altı aylık ek süre içinde de YMM raporunun ibraz edilmemesi

durumlarında, teminat karşılığı yapılan iade incelemeye sevk edilir ve teminat vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülür."

Yapılan bu düzenlemeye göre, YMM raporu ile iade talebinde bulunan mükelleflerin teminat karşılığı aldıkları iadeye ilişkin olarak;

- İadenin yapıldığı tarihten itibaren altı ay içinde bu iade ile ilgili olarak YMM raporu ibraz etmemeleri ve ek süre talebinde bulunmamaları,

- Ek süre taleplerinin uygun bulunmaması,

- Altı aylık ek süre içinde de YMM raporunu ibraz edememeleri

durumlarında, teminat karşılığı yapılan iade incelemeye sevk edilecek ve teminatları vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülecektir.

Teminat veya YMM Raporu Karşılığı İade Talep Edilmesine Karşın Vergi Dairelerinin Yapacakları Kontrollerde Tespit Edilen Eksiklik Veya Olumsuzlukları Mevzuata Uygun Şekilde Düzeltmeyenler, KDV İadesini Vergi İncelemesi Sonucuna Göre Alacak

KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (IV/A-6.) bölümünün birinci paragrafında yapılan açıklamalara göre, mükelleflerin;

i. İadelerini vergi inceleme raporu sonucunda almak istemeleri,

ii. İadesini talep ettikleri KDV’nin Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilen miktarı aştığı hallerde; (teminat göstermek veya YMM Raporu ibraz etmeleri gerekmesine rağmen) teminat göstermemeleri veya iadelerini YMM tasdik raporu ile alacaklarını beyan etmemeleri,

iii. Bu Tebliğin ilgili bölümlerine göre münhasıran vergi inceleme raporu ile iade öngörülmesi,

hallerinde, iade talepleri vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilmekteydi.

11 Seri No.lu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile, buna 4. bir husus daha eklendi. Buna göre, teminat veya YMM raporu karşılığı iade talep etmelerine karşın vergi dairelerinin yaptığı kontrollerde tespit ettikleri eksiklik veya olumsuzlukları mevzuata uygun şekilde düzeltmeyen mükellefler de, iadelerini vergi inceleme raporu sonucuna göre alacaklardır. Söz konusu sıra aynen aşağıdadır:

“iv. Teminat veya YMM raporu karşılığı iade talep edilmesine karşın vergi dairelerinin yapacakları kontrollerde tespit edilen eksiklik veya olumsuzlukların mevzuata uygun şekilde düzeltilmemesi”

Öte yandan, eklenen bu dördüncü sıra ile ilgili olarak iade talebinin incelemeye sevk işlemi Gelir İdaresi Başkanlığı veya Vergi Dairesi Başkanlıkları/Defterdarlıklar tarafından yapılabilecektir. İncelemeye sevk, ancak;

- Öncesinde vergi dairelerince mükellefin iade dosyasındaki eksikliklerin/olumsuzlukların YMM veya mükellef tarafından düzelttirilmesine ilişkin yazının yazılması,

- Ve belirtilen sürede YMM veya mükellef tarafından gerekli düzeltmelerin mevzuata uygun şekilde yapılmaması veya olumsuzluğun giderilmemesi

halinde mümkündür. Bu kapsamda incelemeye sevk edilen iade talepleri, iadesi talep edilen tutarın %120'si oranında banka teminat mektubu verilmesi halinde yerine getirilecek, teminat vergi inceleme raporuna göre çözülecektir.

Buna ilişkin düzenleme ise, 11 Seri No.lu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (IV/A-6.) bölümünün ikinci paragrafından sonra gelmek üzere eklenen aşağıdaki paragraf ile yapılmıştır:

"Yukarıda dördüncü sıra kapsamında, iade talebinin incelemeye sevki Gelir İdaresi Başkanlığı veya Vergi Dairesi Başkanlıkları/Defterdarlıklar tarafından yapılabilir. İncelemeye sevk, ancak öncesinde vergi dairelerince mükellefin iade dosyasındaki eksikliklerin/olumsuzlukların YMM veya mükellef tarafından düzelttirilmesine ilişkin yazının yazılması ve belirtilen sürede YMM veya mükellef tarafından gerekli düzeltmelerin mevzuata uygun şekilde yapılmaması veya olumsuzluğun giderilmemesi halinde mümkündür. Bu kapsamda incelemeye sevk edilen iade talepleri, iadesi talep edilen tutarın %120'si oranında banka teminat mektubu verilmesi halinde yerine getirilir, teminat vergi inceleme raporuna göre çözülür."

Saygılarımla.